Auswirkungen der CSRD auf die Rechnungslegung nach IFRS

Wer ist nach Verabschiedung des CSRD-Umsetzungsgesetzes zur Nachhaltigkeits-berichterstattung verpflichtet?

Mit Inkrafttreten der CSRD werden zukünftig zahlreiche Unternehmen zu einer umfangreichen Nachhaltigkeitsberichterstattung verpflichtet sein. Während im Berichtsjahr 2024 vorerst nur große Unternehmen von öffentlichem Interesse mit mehr als 500 Mitarbeitenden betroffen sind, wird die Berichtspflicht in den folgenden Jahren sukzessive erweitert. So sind ab dem Geschäftsjahr 2025 grundsätzlich alle großen Kapitalgesellschaften von der CSRD betroffen. Als bilanzrechtlich groß gilt eine Gesellschaft, wenn zwei der drei folgenden Kriterien überschritten werden: 250 Mitarbeitende, 25 Mio. EUR Bilanzsumme und 50 Mio. EUR Umsatzerlöse. Ab dem Jahr 2026 gilt die CSRD-Pflicht auch für kapitalmarktorientierte kleine und mittlere Unternehmen (KMU) sowie für kleine und nicht-komplexe Kreditinstitute und firmeneigene Versicherungsunternehmen. Kapitalmarktorientierte KMU haben die Möglichkeit, einen begründeten zweijährigen Übergangszeitraum zu nutzen und erst ab dem Jahr 2028 der CSRD-Berichtspflicht nachzukommen. Zuletzt folgen ab dem Jahr 2028 auch berichtspflichtige Nicht-EU-Unternehmen. Am 26. Februar 2025 hat die Europäische Kommission mit dem Omnibus-I-Paket insbesondere folgende Änderungen an der CSRD vorgeschlagen:

• Die Erstanwendung für große Kapitalgesellschaften soll auf das Berichtjahr 2027 verschoben werden. Für kapitalmarktorientierte KMU ist die Anwendung erst ab dem Berichtjahr 2028 vorgesehen.
• Der Anwendungsbereich der CSRD soll angepasst werden, sodass Unternehmen erst ab 1.000 Beschäftigten der CSRD unterliegen.

Die Vorschriften der CSRD wurden zum Zeitpunkt dieses Artikels noch nicht in deutsches Recht übernommen. Da das Verabschiedungsverfahren noch nicht abgeschlossen ist, besteht die Wahrscheinlichkeit, dass die oben dargestellte zeitliche Staffelung in Deutschland mit einem verzögerten Inkrafttreten umgesetzt werden muss.

Welche Angaben werden von der CSRD gefordert?

Die inhaltlichen Anforderungen der CSRD werden in den ESRS konkretisiert. Diese sehen (Stand heute) mehr als 800 Angaben i.S.v. Datenpunkten in den Bereichen Umwelt, Soziales und Unternehmensführung (Governance) vor.

Der Großteil der Angaben ist allerdings nur gefordert, sofern ein Unternehmen das jeweilige Nachhaltigkeitsthema bzw. die Datenpunkte für sich als wesentlich einstuft. Für die hierfür erforderliche Wesentlichkeitsanalyse sieht ESRS 1 ein doppeltes Wesentlichkeitskonzept vor: Hiernach sind die Einflüsse von ESG-Themen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu bewerten (sog. Outside-In-Perspektive oder Finanz-Wesentlichkeit) sowie die Auswirkung der eigenen Geschäftstätig-keit auf Umwelt und Mensch zu analysieren (sog. Inside-Out-Perspektive oder Auswirkungs-Wesentlichkeit). Wird ein Thema hinsichtlich einer der beiden Perspektiven als wesentlich eingestuft, so unterliegt es der Offenlegungspflicht.

Welcher Zusammenhang besteht zwischen ESG-Faktoren und dem IFRS-Konzernabschluss?

Klimarisiken werden häufig in physische (z.B. steigende Temperaturen und Meeresspiegel) und transitorische Risiken (z. B. technologischen Änderungen, Nachfragerückgänge, neue Gesetze) unterteilt. Diese können sich – je nach Unternehmen und Geschäftsmodell – in einem unterschiedlichen Umfang auf Bilanz- und GuV-Posten auswirken, für die verschiedene IFRS einschlägig sind. Beispielhaft zu nennen sind u.a.:

• Gesetzesänderungen, die zu einem Verbot von bestimmten Anlagen führen. Dementsprechend sind mitunter die für die planmäßige Abschreibung gewählten Nutzungsdauern anzupassen (siehe IAS 16 oder IAS 38).
• Veränderungen in der Kundennachfrage nach Produkten, die zu reduzierten Nettoveräußerungswerten und dementsprechenden Wertminderungen im Vorratsbereich führen (IAS 2).
• Geringere Bonität bzw. gestiegenes Ausfallrisiko bei Kunden, die nachteilig vom Klimawandel betroffen sind, sodass die Wertminderungsmodelle gemäß IFRS 9 anzupassen sind.
• Eine geänderte Unternehmensstrategie, die Restrukturierungen von Geschäftsbereichen oder zusätzliche Investitionen in nachhaltige Technologien vorsieht, und damit eine Änderung der im Zusammenhang von Wertminderungstests verwendeten Parameter (z. B. Cashflows) (IAS 36).
• Schätzunsicherheiten oder Ermessensentscheidungen durch die Berücksichtigung von ESG-Risiken, über die im Anhang zu berichten ist (IAS 1).
  
  

Selbst wenn sich keine Auswirkungen auf die primären Abschlussbestandteile ergeben sollten, können Anhangangaben notwendig sein. Sofern beispielsweise kein Einfluss von ESG-Faktoren auf Bilanz und Gesamtergebnisrechnung gegeben ist und dies aus Sicht der Abschlussadressaten eine wesentliche Information darstellt, muss diese Thematik im Anhang gemäß IAS 1.112 (c) erläutert werden. Dies kann u. a. erfordern, dass umfangreiche Sensitivitätsanalysen für mehrere Finanzpositionen (z. B. den Geschäfts- oder Firmenwert) durchgeführt sowie das Vorgehen und die zugrundeliegenden Annahmen im Anhang beschrieben werden. Zudem sind Unternehmen aufgrund von ESRS 1 grundsätzlich verpflichtet, die Auswirkungen ihrer Nachhaltigkeitsstrategie auf ihre Finanzinformationen zu erläutern.

Sofern Umwelt- oder Sozialeinflüsse in der Vergangenheit als wesentliche Chancen oder Risiken für die Finanzlage des Unternehmens identifiziert wurden, mussten diese von den betroffenen Unternehmen bereits vor Einführung der CSRD im Hinblick auf ihre Auswirkungen auf den IFRS-Konzernabschluss eva-luiert werden. Allerdings sind nicht alle Unternehmen dieser Anforderung gerecht geworden. So wurde in der von der ESMA veröffentlichten Fehlerfeststellung u. a. die unsachgemäße Berücksichtigung der wesentlichen nicht-finanziellen Informationen im IFRS-Konzernabschluss bemängelt (ESMA32-63-1465 27th Extract from the EECS's Database of Enforcement (europa.eu)). Durch die CSRD haben die Aus-wirkungen von Nachhaltigkeitsaspekten auf den IFRS-Konzernabschluss nun zusätzliche Aufmerksamkeit erlangt und somit hatte auch die ESMA in den vergangenen Berichtsperioden die Konsistenz zwischen der Nachhaltigkeitsberichtserstattung und dem IFRS-Konzernabschluss jeweils als einen Prüfungsschwerpunkt ausgerufen (iGAAP fokussiert — Finanzberichterstattung — EFRAG veröffentlicht einen Bericht zum „Connectivity Project“). Auch für die Berichtsperiode 2024 betont die ESMA weiterhin die Relevanz dieser Überlegungen, wenngleich diese nicht mehr Teil der diesjährigen Prüfungsschwerpunkte sind (ESMA32-193237008-8369 European common enforcement priorities for 2024 corporate reporting). Relevante Fragestellungen, welche die Unternehmen laut ESMA insbesondere beachten sollten, sind:

• Sind die verwendeten Annahmen konsistent zwischen IFRS-Konzernabschluss, Nachhaltigkeitsberichterstattung und anderen Finanzpublikationen des Unternehmens?
• Bestehen ausreichend Verknüpfungen (im Engl.: links) innerhalb und zwischen den Bestandteilen der Finanzpublikationen?
• Ergänzen sich die Informationen in der Finanz- und Nachhaltigkeitsberichterstattung gegenseitig?
• Sind die Nachhaltigkeitsinformationen spezifisch und nützlich für das Verständnis des IFRS-Abschlusses und werden redundante Informationen vermieden?
  
  

Was sollten Unternehmen jetzt tun?

Unternehmen sollten bei der Umsetzung der CSRD-Vorgaben frühzeitig auch die Implikationen auf den IFRS-Konzernabschluss im Blick haben. Dies gilt sowohl im Zusammenhang mit Reportingprozessen und IT-Systemen als auch bei der Gestaltung der Organisationsstruktur. Hierfür ist eine umfangreiche Expertise sowohl im Hinblick auf die Nachhaltigkeitsberichterstattung als auch den IFRS-Konzernabschluss erforderlich. Zudem sollten Unternehmen aktuelle Entwicklungen beim IASB zum Thema „climate-related matters“ im Blick behalten.

Wie kann Deloitte unterstützten?

Durch bewährte Beratungsansätze können wir Sie dabei unterstützen, Wechselwirkungen zwischen der Nachhaltigkeitsberichterstattung und dem IFRS-Konzernabschluss zu identifizieren und diese im Rahmen der Abschlusserstellung zu berücksichtigen.