營所稅查核趨於細緻，營利事業列報費用除有合法憑證外應證明必要性及合理性

近期陸續收到稅捐稽徵機關通知，針對113年度營利事業所得稅結算申報案件進行查核，相較往年時間略晚，勤業眾信聯合會計師事務所稅務部資深會計師徐瑩瑩觀察指出，隨著台灣經濟發展穩定、企業經營規模及成熟度提升，稽徵機關查核有越來越細緻化的趨勢。舉例來說，對於費用認列，營利事業提示統一發票、合約及支付證明已是基本要求，通常需要公司進一步證明費用的必要性及合理性。

依所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第62條規定，經營本業及附屬業務以外之費用及損失，或家庭之費用，不得列為營利事業之費用或損失。財政部早期發布之新聞稿，多是營利事業列報家庭或個人消費費用，例如購買供家庭使用之水波爐、洗衣機、掃地機；百貨公司之服飾精品支出；量販店之母嬰用品支出等；或營利事業支付派駐海外子公司人員的薪資、保險費、差旅費等，明顯不屬於該營利事業支出的情形。

到了近期，財政部已開始強調營利事業列報費用或損失「應與業務有關」、「應證明其為經營本業及附屬業務所必須」，例如：

• 財政部109年6月20日新聞稿：「財政部中區國稅局表示，營利事業列報員工薪資、保險費、伙食費及旅費等相關人事費用，除需有僱用及支付事實外，應先證明員工所從事之工作為經營本業及附屬業務所必須，始可核實認列相關人事費用。該局查核某營利事業106年度所得稅結算申報案件時，發現列報長期派駐海外員工之相關人事費用，該營利事業主張係因外銷產品，故派駐員工協助客戶進行後續品管及驗收等售後服務，惟未能提示足資證明與營業（售後服務）有關之出差報告單及相關工作內容之證明文件供核，經該局否准認列渠等人員相關人事費用。（後略）」
• 財政部111年4月7日新聞稿：「財政部臺北國稅局說明，依所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則第62條規定，經營本業及附屬業務以外之費用及損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。故營利事業列報費用或損失之金額，即使在所得稅法規定之限額內，仍須與業務有關，並應依規定取得合法憑證，方得列報。該局舉例說明，甲公司109年度營利事業所得稅結算申報列報交際費支出新臺幣（下同）420萬元，雖未逾越所得稅法第37條及營利事業所得稅查核準則第80條規定之限額，惟經查核發現其中有1筆支出金額90萬元，所取得統一發票載明購買商品之品名為沙發，因甲公司僅提示該統一發票並無法合理說明列報交際費支出之對象，亦未提示與業務有關之相關證明文件，故依前揭規定調減當年度交際費90萬元。」

徐瑩瑩指出，其實「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失」本來就是營利事業列報費用或損失的前提。這個概念在某些查核準則規定中有具象化，以特別提醒營利事業，但不代表其他費用類型不需要符合。例如第74條旅費，第1款開宗明義規定，營利事業應有詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，以證明員工之差旅費支出明與營業有關者，然後第3款接著規定認定標準及應檢附之合法憑證。又或者第92條有關佣金支出，也是第1款就先規定「佣金支出應依所提示之契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件核實認定」，接續第2款提醒扣繳規定、第3款針對財產保險業及人身保險業支出佣金對象限制、第4款規定外銷佣金標準、第5款則規定原始憑證種類。

目前，大部分營利事業對於各項費用的合法憑證取得通常沒有疑問，遇稽徵機關查核，均可以提示合約、統一發票、商業發票、銀行對帳單或水單等收付款證明文件，但上述證明文件都是形式要件，公司提出後，稅局可能會初步認定交易的真實性，但公司還需要進一步舉證說明費用與公司業務相關，徐瑩瑩觀察，稽徵機關不只會針對前段所提的費用提問，對於查核準則沒有具象化規定的費用也會詢問。一般來說，費用與收入直接相關最容易證明，例如倉儲物流業承租倉庫之租金支出、製造業按代理商或經銷商成案金額計算之佣金支出；費用有取得書面成果者，也相對簡單，例如上市櫃公司委託會計師進行財務報告查核簽證而支出勞務費；對營收有間接效益者，如廣告費，得以投放目標客群作為佐證；而對於支撐公司日常營運的費用如後勤單位人事支出、雜項購置等固定成本，因不論公司盈虧均須支出，則最不容易證明，遇公司獲利能力衰退時，稅局還可能立於後見之明，質疑公司支出的必要性。徐瑩瑩說明，針對最後一種費用類型，正因為它與公司營收或獲利表現連結不明顯，稅局無法概括按經營成果變動趨勢即肯定支出的合理性與必要性，因此是稅局關注的重點，當營利事業無法舉證費用與公司業務相關時，縱使已取得合法憑證，不排除稅局仍會認為該等費用或損失不得認列。

同時，如為關係人交易，稽徵機關對於上述證明文件的審查通常更為嚴格，例如營利事業列報對關係企業的行政支援服務費，關係企業提供公司財務、法務、資訊及人資等後勤單位行政支援服務，而該公司組織架構亦配置有財務部、資訊部、人資部及法務人員等，則公司除提出合約、發票、支出證明及服務事證證明關係企業確實有提供服務外，此外還需要加強說明公司員工職能與關係企業服務未重疊、關係企業服務對於公司經營管理的必要性，以及收費基準的合理性，例如提示移轉訂價報告、相同或相似服務非關係人之交易金額等。

因此，徐瑩瑩建議營利事業於平時入帳時即留意檢視並蒐集交易真實、必要及合理性的證明文件，尤其針對性質上不易舉證且金額較高的固定支出，如有不足，即能儘快尋找替代文件或補強說明。這或許會增加帳務人員帳務處理的成本，但有助於營利事業遵守商業會計法第38條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條、第27條，要求營利事業應保存帳簿憑證之規定；亦確保公司費用認列均有足夠的佐證文件，而降低被稽徵機關調整剔除的稅務風險。