Home Office als Betriebstätte

Aus steuerlicher Sicht ergibt sich immer dann ein Thema, wenn das Home Office des Arbeitnehmers in einem anderen Staat liegt als der Sitz des Arbeitgebers, also z.B. ein österreichischer Arbeitnehmer eines deutschen Unternehmens nicht nach Deutschland pendelt, sondern stattdessen von Daheim in Österreich aus arbeitet.

Hintergrund

Erbringt ein Arbeitnehmer seine Leistungen für einen ausländischen Arbeitgeber von einem österreichischen Home Office, stellt sich in der Praxis regelmäßig die Frage, ob das österreichische Home Office für den ausländischen Arbeitgeber eine Betriebsstätte begründen könnte. Eine steuerliche Betriebstätte kann für eine Reihe von Fragen relevant sein, so etwa für eine Verpflichtung des Arbeitgebers zur Einbehaltung österreichischer Lohnsteuer, für die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht des Arbeitgebers oder auch für eine mögliche Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung des Arbeitgebers in Österreich.

Frühere Aussagen des BMF

Die Aussagen des BMF zur Betriebsstättenbegründung durch ein Home Office eines Arbeitnehmers waren lange Zeit sehr einzelfall-bezogen und kaum geeignet, allgemeingültige Richtlinien bei der Beurteilung von Home Office Tätigkeiten abzuleiten. Das BMF hatte in mehreren Veröffentlichungen (sog. Express Antwort Service – EAS) die Meinung vertreten, dass es für die Betriebsstättenbeurteilung keinen Unterschied machen kann, ob Räumlichkeiten einem ausländischen Unternehmen von einem Dritten (z.B. Vermieter) oder von seinem eigenen Dienstnehmer für die Erbringung der betrieblichen Leistungen zur Verfügung gestellt werden. Eine gewisse Verfügungsmacht des Unternehmers über das Home Office war jedoch notwendig. Die bloße Vergabe von Heimarbeit in der Wohnung des Heimarbeiters sollte jedoch keine Betriebsstätte für den Arbeitgeber begründen, zumindest in dem Fall, in dem die Heimarbeiter auf der Beschaffungsseite tätig sind. Sofern Tätigkeiten auf der Absatzseite betroffen sind (z.B. Vertriebsmitarbeiter), wurde daraus ein höheres Risiko einer Betriebsstättenbegründung abgeleitet.

Präzisierung durch neues EAS 3415

Erfreulicherweise hat das BMF seine Aussagen zu einer allfälligen Betriebsstättenbegründung durch ein Home Office des Arbeitnehmers in einem aktuellen EAS präzisiert. In diesem folgt das BMF den bereits in einem früheren EAS aus 2017 veröffentlichten Grundsätzen und wiederholt zunächst, dass das nationale österreichische Steuerrecht iZm der Begründung einer Betriebsstätte durch ein Home Office grundsätzlich eine niedrige Schwelle vorsieht. Allerdings stellt sich in einem zweiten Schritt stets die Frage, ob der nationale Besteuerungsanspruch durch ein anzuwendendes Doppelbesteuerungsabkommen eingeschränkt wird. Dies ist der Fall, wenn zwar eine Betriebsstätte nach nationaler Definition vorliegt, nicht jedoch eine Betriebsstätte iSd jeweils anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommens. Das BMF verweist in diesem Zusammenhang auf den Kommentar zum OECD-Musterabkommen, wonach für die Beurteilung, ob ein Home Office eine Betriebsstätte darstellt, insbesondere auf die Faktoren der Dauerhaftigkeit und der Verfügungsmacht abzustellen ist:

• Ein Home Office begründet nur dann eine Betriebsstätte, wenn es dauerhaft zur Ausübung einer betrieblichen Tätigkeit des Arbeitgebers genutzt wird. Die bloß sporadische oder gelegentliche Nutzung des Home Office eines Arbeitnehmers führt zu keiner Begründung einer Betriebsstätte. Wird aber die Tätigkeit z.B. zu je 50% am ausländischen Unternehmenssitz und zu 50% im österreichischen Home Office ausgeführt, geht dies über eine gelegentliche Nutzung hinaus.
• Hinsichtlich der Verfügungsmacht geht das BMF allgemein davon aus, dass die Ausübung der betrieblichen Tätigkeiten im Home Office eine faktische Verfügungsmacht des Arbeitgebers begründen kann. Allerdings wird dieser Grundsatz wiederum auf bestimmte Fallkonstellationen eingeschränkt, so zB auf den Fall, in dem der Arbeitgeber vom Arbeitnehmer verlangt, seine Wohnung zu benutzen, weil der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer keinen Arbeitsplatz zur Verfügung stellt (obwohl die Tätigkeit des Arbeitnehmers einen Arbeitsplatz erfordert).
  

Darüber hinaus können zusätzlich die folgenden Aspekte relevant sein:

• Macht der Arbeitnehmer Aufwendungen oder Ausgaben im Zusammenhang mit der Nutzung des österreichischen Wohnsitzes steuerlich geltend, spricht dies für das Vorliegen einer Betriebsstätte.
  
• Kommt den im Home Office ausgeübten Tätigkeiten im Verhältnis zur Haupttätigkeit des Arbeitgebers bloß eine untergeordnete Funktion zu, sollte das Risiko einer Betriebsstättenbegründung entsprechend gering sein. Entsprechen die im Home Office ausgeübten Tätigkeiten hingegen der Haupttätigkeit des Gesamtunternehmens, ist von keiner untergeordneten Funktion auszugehen. Zu denken wäre hier z.B. an einen Programmierer eines ausländischen IT Unternehmens, der seine Arbeit von zu Hause aus erledigt.
  

Fazit

Die Aussagen und Klarstellungen des BMF sind jedenfalls zu begrüßen und erleichtern die Klärung der Frage, ob durch ein Home Office eine steuerliche Betriebstätte des ausländischen Arbeitgebers in Österreich entsteht. Zumindest in den (klassischen) Fällen, in denen ein Arbeitnehmer aus rein privaten Gründen von seinem Home Office aus arbeitet, und dies vom Arbeitgeber zwar geduldet, aber nicht aktiv unterstützt oder eingefordert wird, sollte sich regelmäßig ein bloß geringes Risiko einer Betriebsstättenbegründung ergeben. Wird das Home Office jedoch in einem zeitlich maßgeblichen Ausmaß genutzt, oder werden im Home Office gar Besprechungen mit Geschäftspartnern oder Kunden abgehalten, wird sich in der Regel ein hohes Risiko einer Betriebsstättenbegründung ergeben.

Die Aussagen des österreichischen BMF gelten naturgemäß nur für Fälle, in denen das Home Office in Österreich liegt. Das Thema kann aber natürlich auch im umgekehrten Fall relevant sein (z.B. bei deutschen Arbeitnehmern eines österreichischen Unternehmens). In diesen Fällen müsste die Frage einer möglichen Betriebstätte nach dem jeweils ausländischen Steuerrecht geklärt werden.