Highlights aus dem UmgrStR – Wartungserlass 2025 Teil 2

Überblick

Am 19.12.2025 hat das BMF hat den finalen Umgründungrichtlinien 2002 (UmgrStR) – Wartungserlass (WE) 2025 veröffentlicht. Nachdem im ersten Teil Aussagen betreffend die strukturierte Meldung dargestellt wurden, werden im zweiten Teil ausgewählte weitere Änderungen und Klarstellungen erläutert. Diese Einarbeitungen betreffen die Einbringungsfähigkeit von Unternehmenswertanteilen, die Teilbarkeit und Parifizierung von Grundstücken im Rückwirkungszeitraum, das Aufwertungswahlrecht für Grund und Boden, rückwirkender Maßnahmen bei der Einbringung von Mitunternehmeranteilen, sowie das Vorliegen eines „sonstigen Ausscheiden“ im Rahmen von Folgeumgründungen.

Vorliegen eines „sonstigen Ausscheiden“ aufgrund von Folgeumgründungen

Bei grenzüberschreitenden Umgründungen mit Verlust des Besteuerungsrecht der Republik Österreich am betroffenen Vermögen kann gegenüber EU/EWR-Staaten das Ratenzahlungskonzept beantragt werden. Offene Raten werden jedoch fällig, wenn das übernommene Vermögen bei der übernehmenden Körperschaft später veräußert oder „auf sonstige Art“ ausscheidet.

In diesem Zusammenhang wurden präzisierende Aussagen in den UmgrStR ergänzt:

• Scheidet bei der übernehmenden ausländischen Körperschaft Vermögen aufgrund einer ausländischen Folgeumgründung ohne Gewinnverwirklichung aus (Buchwertfortführung) und wäre diese Umgründung auch nach dem UmgrStG steuerneutral möglich, gehen offene Raten auf den Rechtsnachfolger dieser Folgeumgründung über . Erfolgt die Folgeumgründung hingegen mit Gewinnverwirklichung oder wäre sie nach dem UmgrStG nicht steuerneutral möglich, werden offene Raten vorzeitig fällig.
• Im finalen Wartungserlass wurde zusätzlich ergänzt, dass für die Beurteilung, ob die Folgeumgründung nach dem UmgrStG steuerneutral erfolgen könnte, entscheidend ist, ob die nach ausländischem Recht erfolgende Umgründung die typologischen Wesensmerkmale einer nach dem UmgrStG begünstigten Umgründung abstrakt erfüllt. Auf die Erfüllung von Formalvoraussetzungen des UmgrStG (zB Anzeige, Meldung, Bilanzen etc.) ist dabei folglich aber nicht abzustellen.
  

Teilbarkeit und Parifizierung von Grundstücken im Rückwirkungszeitraum

Die UmgrStR sahen bereits vor dem WE 2025 vor, dass eine zivilrechtliche Realteilung eines Grundstücks im Rückwirkungszeitraum einer Einbringung die Zurückbehaltung einzelner durch die Teilung entstandener Grundstücke möglich ist.

Durch den WE 2025 werden diese Regelungen nun praxistauglicher ausgestaltet. Konkret muss zukünftig bei einer Realteilung eines Grundstücks ein verbücherungsfähiger Teilungsplan zum Tag des Vertragsabschlusses der Umgründung vorliegen und ausdrücklich in den Einbringungsvertrag aufgenommen bzw angeschlossen werden sowie die Teilung anschließend auch tatsächlich grundbücherlich durchgeführt werden.

Zudem wurde klargestellt, dass diese Grundsätze sinngemäß auch für die Wohnungseigentumsbegründung („Parifizierung“) im Rückwirkungszeitraum gelten. Dafür müssen zum Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags sowohl das Nutzungswertgutachten als auch die grundbuchsfähige, unterfertigte Wohnungseigentumsvereinbarung vorliegen und dem Vertrag angeschlossen sein und die Wohnungseigentumsbegründung in weiter Folge auch grundbücherlich tatsächlich durchgeführt werden.

Einbringungsfähigkeit von Unternehmenswertanteilen an einer FlexKap

Durch den WE wird klargestellt, dass Unternehmenswertanteile an einer FlexKap für sich allein kein nach Art III UmgrStG einbringungsfähiges Vermögen darstellen. Aufgrund der gesetzlichen Rahmenbedingungen können solche Unternehmenswertanteile nur bis zu einem Höchstausmaß von 24,99 % ausgegeben werden. Sie erreichen damit weder ein Viertel des Nennkapitals noch können sie – aufgrund ihrer Stimmrechtslosigkeit – eine Stimmrechtsmehrheit vermitteln oder erweitern. Folglich sind sie für sich genommen („isoliert“) nicht einbringungsfähig.

Allerdings liegt dann einbringungsfähiges Vermögen gem § 12 Abs 2 Z 3 UmgrStG vo, wenn entweder durch zusätzliche Einbringung „normaler“ Gesellschaftsanteile oder von Surrogatkapital insgesamt zumindest ein Viertel des Gesamtanteile erreicht wird oder wenn durch die Übertragung eines Stimmrechtsanteils und die gemeinsame Einbringung der Unternehmenswertanteile eine Stimmrechtsmehrheit bei der übernehmenden Körperschaft entsteht bzw. erweitert wird.

Rückwirkende Maßnahmen bei Einbringung von Mitunternehmeranteilen

Grundsätzlich geht das Sonderbetriebsvermögen bei der Einbringung eines Mitunternehmeranteils mit über, sofern es nicht entnommen oder zurückbehalten wird. Strittig war bisher, ob auch Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens der Mitunternehmerschaft zurückbehalten werden können. Der WE 2025 stellt nun klar, dass Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens nicht zurückbehalten werden können. Eine Ausnahme gilt lediglich bei der Einbringung eines 100%igen Mitunternehmeranteils, der wie eine Betriebseinbringung behandelt wird und damit Maßnahmen nach § 16 Abs 5 Z 3 UmgrStG auch bezogen auf das Gesellschaftsvermögen zugänglich ist.

Aufwertungswahlrecht für Grund und Boden gem § 16 Abs 6 UmgrStG

Im Wartungserlass werden Klarstellungen aufgenommen, dass das Aufwertungswahlrecht für Grund und Boden - sofern § 30 Abs 4 EStG bei einer Veräußerung des Grund und Bodens am Einbringungsstichtag anwendbar wäre („Altvermögen“) - auch im Sonderbetriebsvermögen angewendet werden kann, wenn dieser Grund und Boden nicht zurückbehalten, sondern miteingebracht wird.

Bei Einbringung aus dem Betriebsvermögen kann das Aufwendungswahlrecht vom jeweilig einbringenden Mitunternehmer im Ausmaß seiner Beteiligungsquote gesondert in Anspruch genommen werden.

Fazit

Der UmgrStR-Wartungserlass 2025 bringt neben den Klarstellungen zur Umgründungsmeldeverordnung auch eine Reihe weiterer praxisrelevanter Klarstellungen und punktueller Neuregelungen im Umgründungssteuerrecht.