Про Альберта Ейнштейна та податкову резидентність

Теорія відносності Ейнштейна каже нам: «Простір і час відносні, сталою є лише швидкість світла; немає єдиного універсального часу чи простору - кожен спостерігач має власне сприйняття простору та часу, і всі ці сприйняття - рівноправні».

Багатьом українцям протягом останніх років довелося переглянути своє розуміння простору та часу. Пандемія COVID-19 наче зупинила час, «заморозивши» багатьох людей в тих локаціях, де вони на той момент перебували. А після повномасштабної російської агресії 24 лютого 2022 року мільйони мешканців України були змушені виїхати за кордон в пошуках безпеки для себе та своїх близьких. Кожному з них довелося звикати до нового середовища, нових законів та правил існування. Дехто зробив це – але на практиці варіантів існує значно більше: хтось з вимушених переселенців вже повернувся до України, хтось «живе на дві країни», а дехто з наших співвітчизників, навіть перебуваючи де-факто в Іспанії чи Польщі, продовжує вперто називати себе резидентом саме нашої держави.

Всі ці переміщення українців світом ще раз підкреслили той факт, що визначення податкової резидентності людини – досить складне завдання. Універсальні правила, визначені законами різних країн та договорами між ними, начебто і працюють – але оцінка кожного з мільйонів потенційних кейсів є дуже суб’єктивною. Фінальний висновок залежить від того, хто саме «спостерігає» та приймає рішення – сам платник податків, резидентність якого перебуває «під питанням», податківець або суд. І на практиці вже неодноразово ми спостерігали наступну ситуацію: людина вважається податковим резидентом України з точки зору українського законодавства, є резидентом іншої держави відповідно до її правил, і доводиться вдаватися до міжнародних угод, які теоретично можуть відповісти на запитання: «Де ж Особа Х повинна платити податки?» - але немає відповіді, яка задовольнила б всіх і кожного.

Звісно ж, в податкових законах України та інших держав давно «прописані» старі, добре знані критерії, за якими визначається податкова резидентність особи: місце постійного проживання, центр життєвих інтересів, кількість днів перебування на території певної держави, громадянство. Але, як і у фізиці, величезний вплив тут мають різні «якщо» та «за умови», які можуть змінювати кінцевий результат. Людина може мати сім’ю в одній країні, працювати дистанційно на компанію з іншої, а фактично проводити більшість часу в третій. Деякі обставини залежать від волі платника податків, а інші – перебувають поза його контролем… Отже, поговоримо про податкову резидентність крізь призму теорії відносності.

Простір як змінна. Місце постійного проживання

Перший і найпоширеніший критерій для визначення податкової резидентності людини майже в усіх країнах світу - це те, на території якої держави проживає ця людина. Йдеться про наявність так званого «постійного» житла.

Українське законодавство теж оперує цією доктриною, але не має чіткої дефініції терміну «постійне місце проживання».

Для порівняння - у Франції є концепція «foyer». Саме слово означає «вогнище», «осередок». Це - місце, де особа проживає «постійно» та «звичайно», де живе її родина, навіть якщо сама людина перебуває в цей час далеко від дому. Це - житло, що зарезервоване нею, доступне для її проживання, навіть якщо фізично зараз людини немає вдома.

Показовим є рішення Вищого адміністративного Суду Франції №452718 від 20.03.2023, згідно з яким податкові органи та судді визнали чоловіка податковим резидентом Франції попри те, що він був відряджений по роботі до ОАЕ, знаходився за кордоном понад 183 дні на рік, а також отримував доходи від швейцарської компанії. Причиною для винесення судом саме такого рішення було те, що родина фігуранта справи не переїхала з ним до ОАЕ, залишилась у Франції, та проживала в родинному будинку.

«.. під місцем постійного проживання розуміється місце, де платник податків зазвичай проживає та де зосереджені його сімейні інтереси, без урахування тимчасового перебування в іншому місці через професійні потреби або виняткові обставини», - зазначив суд.

Українські податкові органи також вже висловлювали подібну позицію щодо цього питання: «…якщо особа, яка має житло в одній Державі, створює друге житло в іншій Державі, зберігаючи за собою перше, той факт, що вона зберігає перше житло, в якому вона завжди проживала, працювала і де знаходиться її сім’я та майно, може разом з іншими елементами використовуватись для підтвердження того, що ця особа зберегла свій центр життєво важливих інтересів у першій Державі» (ІПК 3170/ІПК/99-00-24-03-03-09 від 25 вересня 2023 року).

Подібне рішення повністю відповідає світовій практиці. Свого часу британська Палата Лордів винесла схожий вердикт стосовно… самого герцога Вестмінстерського! Суд вирішив, що незалежно від того, скільки та де особа перебуває за кордоном, збереження нею прав на британський дім зберігає за цією особою також статус британського платника податків.

Отже, для багатьох українців, в яких залишилось житло в Україні, і вони купили чи орендують будинок чи квартиру за кордоном, залишається дуже й дуже актуальним питання - що вважати їхнім «постійним домом»? Дім, де вони жили раніше, чи дім у країні, де вони опинилися вимушено через війну? Чи треба враховувати фактор тимчасового захисту чи довгострокового відрядження?

Таким чином, переміщення особи у просторі не є стовідсотковим доказом. Попри те, що воно є дуже важливим, податкові органи різних країн оцінюють «просторовий критерій», складаючи докупи пазли з додаткових обставин – і не завжди платникові податків вдається легко довести факт зміни свого «постійного дому» на іншу країну…

Швидкість світла, що є абсолютною. Центр життєвих інтересів

Це - найбільш філософський і водночас найскладніший критерій для визначення резидентності людини. Йдеться про дослідження цінностей та особистих зацікавлень платника податків: його родини, бізнесової активності, соціальних зв’язків, громадської чи релігійної діяльності, тощо.

Нещодавно у Великобританії великого розголосу набула справа Oppenheimer versus HMRC 2022 року. В центрі уваги по цій справі був Джонатан Оппенгеймер, бізнесмен та мільярдер, народжений в ПАР, який проживав фактично «на дві країни» - власне свою батьківщину ПАР та Великобританію.

Податкові органи Великобританії вважали пана Оппенгеймера податковим резидентом саме Сполученого Королівства в 2010-2017 роках відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Великобританією та ПАР, та наполягали на необхідності оподаткування його доходів від сімейного трасту за цей період у розмірі 20 мільйонів доларів. Пан Оппенгеймер оскаржив вимоги податківців у суді.

Для визначення правомірності аргументації сторін суд був змушений провести детальне дослідження особистих обставин фігуранта справи. В судовому рішенні можна зустріти аналіз найрізноманітніших фактів про позивача – від стандартних даних для визначення центру життєвих інтересів (де живе та чим займається родина, які джерела доходів позивача) до інформації про те, де пан Оппенгеймер зазвичай грає у крикет та сквош, в яких країнах він має ліцензії на володіння мисливською зброєю, та в якій країні він постійно відвідує дантиста.

Врешті-решт суд задовольнив позов пана Оппенгеймера та підтвердив, що його центр життєвих інтересів був ближче до ПАР, аніж до Великобританії. Отже, британські податківці не мали підстав претендувати на загальносвітові доходи позивача.

Повертаючись до більш старих спорів, не можна не згадати класичний кейс, якій декілька років тому закінчився в Ізраїлі. Протягом багатьох років податкові органи цієї країни переслідували модель Бар Рефаелі за несплату податків в 2009-2012 роках. Обвинувачена стверджувала, що її центр життєвих інтересів знаходився у США, де вона перебувала у стосунках з актором Леонардо ді Капріо. Також її захист стверджував, що під час оспорюваного періоду жінка була занадто молодою та недосвідченою, щоб грамотно планувати свої фінансові справи, тож про ухилення від податків не може бути й мови.

Але сторона звинувачення не погодилася з такою аргументацією. Вони доводили, що Бар Рефаелі недостатньо довго проживала в США, а також, що де-факто вона вела справи в Ізраїлі через свою матір, яка підписувала для неї всі необхідні документи.

Врешті-решт модель і її матір (яка теж отримала звинувачення в пособництві злочину) пішли на угоду в 2020 році, визнавши себе винними та сплативши суттєві штрафи.

Отже, є речі, які, скоріше за все, не вдасться приховати. Як швидкість світла є незмінною, так неможливо змінити деякі життєві обставини свого минулого. Родина, робота, громадська діяльність, - вся ця історія залишається, і може бути лише тимчасово прихована, але не знищена. І навіть якщо людина вважає, що розірвала зв’язок з певною країною, цілком можливо, що предметом дослідження стануть різні факти з її біографії. Податківців може зацікавити, в якій країні живе ваш сімейний лікар, в якій школі навчаються діти, і де ви голосуєте на виборах.

Інша справа – те, що навіть ці факти будуть також оцінюватись суб’єктивно.

Час як змінна. Правило «183 днів»

На перший погляд, так зване правило «183 днів» - це найпростіший та найбільш чесний критерій резидентності для фізичних осіб. Згідно з ним, якщо Особа Х проводить у певній країні понад півроку, вона має стати податковим резидентом цієї країни.

Це правило міститься в податкових законах багатьох країн, іноді – в трансформованому вигляді. Наприклад, йдеться про 183 дні не в конкретному податковому році, а протягом будь-якого 12-місячного періоду.

Також в деяких юрисдикціях є спеціальні «додаткові» критерії, що базуються на строках. Так, у Великобританії закон каже, що після втрати статусу податкового резидента дозволено проводити в країні не більше 45 днів на рік, аби не набути його знову.

Власне з Великобританії походить абсолютно «свіжий» прецедент по справі Taxpayer versus HMRC 2025 року, коли Суд визнав моральне зобов’язання апелянтки доглядати за хворою сестрою як виняткові обставини («exceptional circumstances»), які виникли через моральний обов’язок («obligation of conscience»).

До 2014-2015 звітного року апелянтка проживала зі своїм чоловіком та дітьми у Великобританії та була податковим резидентом в цій юрисдикції. Наступного року вона разом із родиною виїхала на постійне місце проживання в Ірландію, Дублін, та втратила податкову резидентність Великобританії.

У 2015–2016 звітному році вона провела у Великобританії 50 днів (замість дозволених 45) через підтримку хворої сестри, а також, отримала дивіденди від акцій у розмірі близько 8 мільйонів фунтів стерлінгів, щодо яких і виникла судова тяганина.

На думку суду, обставина, через яку апелянтка затрималась, як і згадано вище, є «виключною», і вона дозволяє перевищити ліміт перебування у Великобританії без набуття місцевої податкової резидентності. Але маємо підкреслити, що події мали місце в 2015-2016 звітних роках, а рішення суду було винесено лише в 2025 році.

Для українців, які через війну змушені довго залишатися за кордоном, правило «183 днів» може стати проблемним – як бути, якщо особа і хотіла б проводити в Україні більшу частину року, але це ставить під ризик збереження статусу тимчасового захисту? Водночас, ми вже маємо в Україні прецеденти, коли податківці відмовлялися визнавати українця, що виїхав за кордон, іноземним резидентом, навіть якщо ця людина була відсутньою в Україні понад 183 дні на рік.

Висновок тут наступний: начебто абсолютна величина (кількість днів) перетворюється на відносну, коли її використовують як доказ в питаннях податкової резидентності. І цей доказ точно може бути недостатнім, якщо є проблеми з постійним житлом чи центром життєвих інтересів.

Як зібрати цей пазл?

Повертаючись до ідей Ейнштейна, ми розуміємо, що фінальний успіх чи невдача залежать не від просторово-часових факторів, а від ініціативи так званого «спостерігача» - того, хто оцінює всі обставини та робить висновки.

Платник податків власне й має бути «активним спостерігачем», який оцінює свою ситуацію, робить висновки, намагається усунути ризики та займатися довгостроковим плануванням. Він може разом зі своїми консультантами зібрати унікальний пазл доказів на користь того, що конкретна особа в конкретному році має платити податки лише одній певній країні.

Ось декілька простих порад від Делойт щодо збирання пазлу в кожному «резидентському кейсі»:

• За можливості, плануйте переміщення заздалегідь, та уникайте спонтанних, необдуманих рішень щодо зміни країни проживання. Не беріть до уваги лише побутові фактори (клімат та школа для дітей).
• Досліджуйте країни, в яких плануєте перебувати. Дізнайтеся більше про те, коли та чи інша країна спробує визнати вас резидентом, і які податки вам доведеться платити.
• Пам’ятайте про те, що має значення не лише місце вашого перебування, але й місце проживання вашої родини.
• Зберігайте документи, що стосуються фактів, які вам важливо підтвердити – договори оренди чи купівлі житла, трудові контракти, дозволи на працевлаштування, міграційні документи. Ведіть облік днів перебування в усіх країнах протягом року.
• Пам’ятайте, що податкова резидентність може змінюватися. Її слід визначати щорічно, а іноді ви можете «переїхати» з однієї країни до іншої і протягом року!

І пам’ятаємо, що ваше сприйняття всіх фактів та сприйняття податкового інспектора – рівноправні. Кожен окремий кейс кожного платника податку є унікальним всесвітом, і ви завжди маєте шанс дослідити його краще за опонента!