Nullsteuersatz bzw Umsatzsteuerbefreiung bei Photovoltaikmodulen in Österreich

Überblick

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2024 ist eine befristete Umsatzsteuerbefreiung (Steuersatz von 0 % ohne Verlust des Vorsteuerabzugs) für Photovoltaikmodule für den Zeitraum von 1.1.2024 bis 31.12.2025 eingeführt worden. Betroffen sind Lieferungen, innergemeinschaftliche Erwerbe, Einfuhren und Installationen von Photovoltaikmodulen, sofern gewisse Voraussetzungen erfüllt sind. In einer BMF-Information vom 6.12.2023 werden weitere Fragen zu diesem Thema beantwortet.

Bestimmung des § 28 Abs 62 UStG und Voraussetzungen

§ 28 Abs 62 UStG normiert, dass auf die Lieferungen, innergemeinschaftlichen Erwerbe, Einfuhren und Installationen von Photovoltaikmodulen befristet ab 1.1.2024 bis 31.12.2025 keine Umsatzsteuer anfällt (sog „Nullsteuersatz“ oder „echte Umsatzsteuerbefreiung“). Voraussetzung ist, dass die Engpassleistung der Photovoltaikanlage (insgesamt) nicht mehr als 35 kW (peak) beträgt und, dass die Photovoltaikanlage durch den Betreiber auf oder in der Nähe von folgenden Gebäuden betrieben wird oder betrieben werden soll:

• Gebäude, die Wohnzwecken dienen,
• Gebäude, die von Körperschaften öffentlichen Rechts genutzt werden oder
• Gebäude, die von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 34 bis 47 BAO), genutzt werden.

Als Gebäude, das Wohnzwecken dient, ist jedes Gebäude zu verstehen, das – mit Ausnahme des Betriebs einer Photovoltaikanlage – zu Wohnzwecken iSd § 10 Abs 2 Z 3 lit a UStG verwendet wird, wobei eine ausschließliche Nutzung für Wohnzwecke nicht erforderlich ist. Bei Gebäuden, die von Körperschaften öffentlichen Rechts genutzt werden, ist eine Nutzung für andere als hoheitliche Zwecke unschädlich. Dies gilt sinngemäß für Gebäude, die von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 34 bis 47 BAO), genutzt werden.

Unter den Nullsteuersatz fällt auch eine Photovoltaikanlage „in der Nähe“ eines derartigen Gebäudes. Im Sinne der Vorbeugung einer verstärkten Boden- und Flächenversiegelung gilt eine Photovoltaikanlage jedoch nur dann als „in der Nähe“ betrieben, wenn sie sich auf einem bestehenden Gebäude oder Bauwerk desselben Grundstückes befindet (zB bestehende Garage, Gartenschuppen oder Zaun). Von einer Nähe ist auch auszugehen, wenn zwischen dem Grundstück und der Photovoltaikanlage ein räumlicher Nutzungszusammenhang besteht (zB einheitlicher Gebäudekomplex).

Weitere Voraussetzung ist, dass für die betreffende Photovoltaikanlage bis zum 31.12.2023 kein Antrag auf Investitionszuschuss nach dem Erneuerbaren-Ausbau-Gesetz (EAG) eingebracht worden ist.

Die Aussagen des BMF-Erlasses vom 24.2.2014 (Photovoltaikerlass) hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung der Lieferungen von Elektrizität bleiben von der Gesetzesänderung unberührt und finden unverändert Anwendung.

Zeitraum

Der Nullsteuersatz gilt nur für Photovoltaikmodule, die nach dem 1.1.2024 geliefert, innergemeinschaftlich erworben, eingeführt oder installiert werden. Sofern jedoch eine bestehende Photovoltaikanlage durch zB eine Lieferung von Photovoltaikmodulen erweitert wird und die Engpassleistung der Photovoltaikanlage (insgesamt) nicht mehr als 35 kW (peak) beträgt, kann für die Lieferung der als Erweiterung gekauften bzw installierten Photovoltaikmodule der Nullsteuersatz zur Anwendung kommen.

Werden die Photovoltaikmodule nur gekauft, ohne dass der Verkäufer die Photovoltaikmodule auch zu installieren hat, kommt es auf den Zeitpunkt an, in dem der Käufer die Verfügungsmacht über die Photovoltaikmodule erlangt. Hat der Verkäufer hingegen auch die Photovoltaikmodule zu installieren (einheitliche Werklieferung), ist jener Zeitpunkt entscheidend, zu dem die Anlage vollständig installiert ist. Vollständig installiert ist eine Anlage im Zeitpunkt der Abnahme. Der Zeitpunkt des Abschlusses zB eines Kaufvertrages oder der Zeitpunkt der Rechnungslegung sind hingegen ohne Bedeutung.

Begünstigte Nebenleistungen zur Lieferung von Photovoltaikmodulen

Leistungen, die für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck, sondern ein Mittel darstellen, um die Lieferung des Photovoltaikmoduls zum Betrieb einer Photovoltaikanlage unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen (unselbständige Nebenleistungen), teilen nach allgemeinen Grundsätzen der Einheitlichkeit der Leistung das umsatzsteuerliche Schicksal der Lieferung des Photovoltaikmoduls. Dies ist zB der Fall, wenn der Lieferer Photovoltaikmodule samt Zubehör und Speicher liefert und montiert. Gleiches gilt, wenn im Rahmen der Lieferung von Photovoltaikmodulen auch photovoltaikanlagenspezifische Komponenten wie zB Wechselrichter, Dachhalterungen, Energiemanagementsysteme, Solarkabel oder Einspeisesteckdosen geliefert werden. Planungsarbeiten und Gutachten sind ebenso nur dann begünstigt, wenn sie eine unselbständige Nebenleistung zur Lieferung oder Installation darstellen. Dies ist zB der Fall, wenn ein Elektriker eine Anlage verkauft und die Installation plant. Unter diesen Voraussetzungen sind auch die hier beschriebenen Nebenleistungen begünstigt.

Für wen gilt die Umsatzsteuerbefreiung?

Der Nullsteuersatz erfasst nur die Lieferung an den Betreiber einer Photovoltaikanlage. Die in der Lieferkette vorausgehenden Lieferungen (zB an Zwischenhändler) unterliegen hingegen dem Normalsteuersatz. Als Betreiber einer Photovoltaikanlage gelten jene Personen, die in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Anlage betreiben. Dies gilt auch, wenn diese die Kleinunternehmerregelung gemäß § 6 Abs 1 Z 27 UStG in Anspruch nehmen oder Nichtunternehmer (zB Inselbetrieb, bei dem der gewonnene Strom ausschließlich zu privaten Zwecken genutzt wird) sind. Mangels Vorsteuerabzug von Privatpersonen und bspw Kleinunternehmer ist diese Umsatzsteuerbefreiung für diese Leistungsempfänger wohl am bedeutendsten.

Anzahlungen und Ratenzahlungen

Werden Anzahlungen bis 31.12.2023 für die Lieferung von Photovoltaikmodulen geleistet, sind diese zunächst mit dem Normalsteuersatz zu versteuern. Werden die Photovoltaikmodule in diesem Fall nach dem 31.12.2023 geliefert, ist die Besteuerung der Anzahlung zu korrigieren. Diese Korrektur erfolgt im ersten Voranmeldungszeitraum für das Kalenderjahr 2024. Ebenfalls ist eine Berichtigung bereits ausgestellter Anzahlungsrechnungen vorzunehmen. Alternativ kann aus Praktikabilitätsgründen die Anzahlung in der Rechnung bereits mit dem Nullsteuersatz ausgewiesen werden, wenn die Lieferung im Zeitraum zwischen dem 1.1.2024 und 31.12.2025 ausgeführt wird. Diesfalls ist keine Rechnungsberichtigung erforderlich.

Wurde ein Photovoltaikmodul vor dem 31.12.2023 geliefert und erfolgt die Zahlung in Raten, bspw auch nach dem 31.12.2023, kommt für die Lieferung der Normalsteuersatz zur Anwendung, weil die Verfügungsmacht am Photovoltaikmodul bereits vor Inkrafttreten des Nullsteuersatzes übergangen ist.

Dokumentationsvorschriften

Das leistende Unternehmen hat nachzuweisen, dass die Tatbestandsvoraussetzungen zur Anwendung des Nullsteuersatzes erfüllt sind. Dieser Nachweis ist an keine besondere Form gebunden. Der Nachweis kann sich aus einer Bestätigung des Käufers ergeben, dass er die Photovoltaikanlage betreibt, es sich um ein begünstigtes Gebäude handelt, kein Investitionszuschuss nach EAG beantragt wurde, und die Engpassleistung der Photovoltaikanlage nicht mehr als 35 kW (peak) beträgt oder betragen wird. Eine solche Bestätigung kann auch im Rahmen einer vertraglichen Vereinbarung (zB AGB) erfolgen.

Fazit

Für Lieferungen, innergemeinschaftliche Erwerbe, Einfuhren und Installationen von Photovoltaikmodulen kommt eine befristete Umsatzsteuerbefreiung im Zeitraum von 1.1.2024 bis 31.12.2025 (Steuersatz von 0 % ohne Verlust des Vorsteuerabzugs) zur Anwendung, sofern gewisse Voraussetzungen erfüllt sind. Hierdurch sollen im Zeichen der Ökologisierung und der Energiewende insbesondere Photovoltaikanlagenkäufer, denen kein Vorsteuerabzug zusteht (zB Kleinunternehmer und Nichtunternehmer), nicht mit Umsatzsteuer belastet werden.