Änderungen bei der Bilanzierung durch das Nachhaltigkeitsberichterstattungsgesetz (NaBeG)

Überblick

Mit den gesetzlichen Änderungen des NaBeG ergeben sich auch bei der Bilanzierung wichtige Neuerungen. Im Fokus steht dabei die Abschaffung des verpflichtenden Ausweises eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens für das Disagio sowie die Verteilung der Geldbeschaffungskosten über die Laufzeit von Verbindlichkeiten. Darüber hinaus bringt die Neuregelung Änderungen bei der Darstellung im Jahresabschluss im Hinblick auf Postenbezeichnungen und eine neue Beschränkung der Zusammenfassung von bestimmten Posten der Bilanz und GuV. Die folgenden Ausführungen geben einen kompakten Überblick über die wesentlichen Änderungen bei der Bilanzierung und Darstellung im Jahresabschluss und zeigen, worauf Unternehmen künftig besonders achten sollten.

Kein verpflichtender aktiver Rechnungsabgrenzungsposten für Disagio

Ein sogennantes Disagio, d.h. der Unterschiedsbetrag zwischen dem Ausgabe- und dem Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit, muss nach derzeit gültiger Rechtslage gesondert in der Bilanz unter den aktiven Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen werden. Diese Pflicht entfällt nunmehr, sodass künftig ein Wahlrecht besteht, ob ein Disagio nach der Brutto- oder der Nettomethode bilanziert wird.

Bei einer Bilanzierung nach der (bisher bereits vorgesehen) Bruttomethode wird der gesamte Rückzahlungsbetrag im Jahr der Aufnahme als Verbindlichkeit bilanziert und gegengleich auf der Aktivseite ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten gebildet, welcher über die Laufzeit verteilt aufgelöst wird. Nach der künftig ebenso möglichen Nettomethode wird ein Disagio (sowie bestimmte Kosten in Zusammenhang mit der Fremdkapitalaufnahme – mehr dazu im Folgenden) von vornherin auf die erwartete Laufzeit verteilt und die Verbindlichkeit jährlich entsprechend erhöht.

Die bevorzugte Methode zur Verteilung ist nach den erläuternden Bemerkungen zum NaBeG eine finanzmathematische Verteilung mittels Effektivzinsmethode. Auch die lineare Verteilung ist aber weiterhin zulässig, sofern dagegen im Einzelfall keine erheblichen Bedenken bestehen. Die Anwendung der Nettomethode zwingt also nicht zur Verteilung mittels Effektivzinsmethode. Weiters bleibt auch bei Bilanzierung nach der Bruttomethode die Verteilung des aktivierten Rechnungsabgrenzungpostens mittels Effektivzinsmethode zulässig.

Die neue Möglichkeit der Nettobilanzierung des Disagios gilt für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2026 beginnen. Unternehmen können dabei wählen, ob sie die bisher vorgeschriebene Bruttomethode beibehalten oder auf die Nettomethode umstellen möchten. Diese Wahl gilt sowohl für bereits zu Beginn des Geschäftsjahres bestehende als auch für im Laufe des Jahres neu aufgenommene Verbindlichkeiten.

Hinsichtlich der Anwendung der Effektivzinsmethode besteht ebenso ein Wahlrecht, in Zukunft von einer linearen Verteilung auf eine finanzmathemathische (Effektivzinsmethode) umzusteigen. Hierbei ist keine Neubewertung von Verbindlichkeiten notwendig, die vor dem 1.1.2027 aufgenommen wurden; diese können nach der bisherigen Methode fortgeführt werden.

Alle Wahlrechte sind jedoch stetig auszuüben und im Anhang zu beschreiben.

Aufwendungen für die Fremdkapitalaufnahme

Nach der bishrigen Rechtslage stellen Geldbeschaffungskosten im UGB zwingend sofortigen Aufwand dar. Durch die Neuregelung wird die Behandlung von Kosten im Zusammenhang mit der Aufnahme von Fremdkapital an die neue Behandlung des Disagios angeglichen. Künftig sind sämtliche wesentlichen Aufwendungen, die in einem funktionalen Zusammenhang mit der Aufnahme von Fremdkapital stehen, über die erwartete Laufzeit der Verbindlichkeit zu verteilen. Dazu zählen insbesondere typische zinsähnliche Aufwendungen wie etwa Kredit-, Bereitstellungs- oder Überziehungsprovisionen. Auch weitere mit dem Kredit verbundene Nebenkosten – etwa Versicherungsprämien, Vermittlungsprovisionen oder Verzugszinsen – sind einzubeziehen. Gleiches gilt für einmalige Gebühren, sofern sie in einem funktionalen Zusammenhang mit der Verbindlichkeit stehen. Die Verteilung kann – wie oben zum Disagio erläutert – mittels Effektivzinsmethode oder linear erfolgen.

Keine zinsähnlichen Aufwendungen sind solche, die für eine andere in Anspruch genommene Dienstleistung als die Kapitalüberlassung geleistet werden und somit in keinem funktionalen Zusammenhang mit der Kapitalüberlassung bzw. -aufnahme stehen. Dazu zählen etwa Spesen, Mahnkosten, Kreditbearbeitungsgebühren, Kosten der Kreditüberwachung oder Kontoführungsgebühren. Bei unwesentlichen Aufwendungen, die in einem funktionalen Zusammenhang mit der Aufnahme von Fremdkapital stehen, besteht ein Verteilungswahlrecht.

Wesentliche Geldbeschaffungskosten sind erstmals für Verbindlichkeiten in Jahresabschlüssen für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2026 beginnen, über die Laufzeit zu verteilen.

Spiegelbildlich können auch auf der Aktivseite die mit einer Kapitalüberalassung in funktionalem Zusammenhang stehenden Erträge und Aufwendungen mittels Effektivzinsmethode über die Vertragslaufzeit verteilt werden. Die im Zeitablauf realisierten Zinserträge erhöhen sodann nachträglich die (fortgeführten) Anschaffungskosten.

Postenbezeichnungen im Jahresabschluss

Nach der bisherigen Regelung war eine Verkürzung von Postenbezeichnungen erforderlich, wenn deren tatsächlicher Inhalt nicht vollständig der gesetzlichen Bezeichnung entsprach. So musste beipielsweise der Posten A. II. 1. „Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten, einschließlich der Bauten auf fremden Grund“ auf „Grundstücke“ reduziert werden, wenn ausschließlich Grundstücke und keine grundstücksgleichen Rechte enthalten waren. Eine Anpassung der Postenbezeichnung an den konkreten Inhalt ist für Jahresabschlüsse mit Geschäftsjahresbeginn nach dem 31.12.2026 nicht mehr zwingend erforderlich. Sie bleibt jedoch zulässig, sofern sie der Klarheit dient.

Darüber hinaus dürfen die gesetzlich mit arabischen Zahlen gekennzeichneten Bilanzposten sowie die mit Buchstaben bezeichneten GuV-Posten nicht mehr zusammengefasst werden.

Fazit

Für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2026 beginnen, haben Unternehmen sorgfältig zu prüfen, ob die neue Möglichkeit der Nettobilanzierung des Disagios im Einzelfall vorteilhaft ist. Damit zusammenhängend wäre auch ein Vergleich der Auswirkungen der Effektivzinsmethode mit der linearen Verteilung anzustellen. Trotz der bestehenden Wahlrechte ist zu beachten, dass diese stetig anzuwenden sind.

Gleichzeitig dürfen wesentliche Geldbeschaffungskosten künftig nicht mehr sofort als Aufwand erfasst werden, sondern sind – wie bereits aus dem Steuerrecht bekannt – über die Laufzeit der Verbindlichkeit zu verteilen. Es empfiehlt sich dies bereits im Rahmen der laufenden Buchhaltung entsprechend zu berücksichtigen.