W jaki sposób organy podatkowe badają transakcje finansowe podatnika?

Punktem wyjścia dla każdej kontroli cen transferowych, powinno być zrozumienie specyfiki działalności podatnika, jego otoczenia rynkowego a także ewentualnego wpływu regulacji prawnych na działalność tego podatnika. Jest to o tyle kluczowe, że w różnych branżach mogą występować odmienne szanse i ograniczenia, które są uwzględniane przez podmioty niepowiązane przy prowadzeniu działalności i ustalaniu warunków współpracy. Na przykład, instytucje finansowe w Polsce wykluczają finansowanie podmiotów sektora wydobywczego węgla. Z kolei w sektorze nieruchomościowym najczęściej można spotkać ograniczenia w kredytowaniu przez banki inwestycji ze względu na regulacje dotyczące limitów koncentracji ryzyka.

Kwestie te mogą mieć wpływ na opcje realistycznie dostępne dla podatnika. Stąd też, tych zagadnień nie można pominąć analizując rozliczenia wewnątrzgrupowe podatnika.

W ramach tego etapu zbierane są informacje nt. transakcji / współpracy stron, które są istotne z perspektywy oceny rynkowości transakcji.

Dla transakcji dot. finansowania dłużnego zaliczymy do nich z reguły m.in.: rating korzystającego, okres finansowania, walutę i rodzaj oprocentowania, podporządkowanie finansowania, występowanie zabezpieczeń. Co do zasady, powinny one odpowiadać ekonomicznemu charakterowi transakcji, tak aby nie budzić wątpliwości co do rzeczywistych intencji stron. Przykładowo, strony zawierające umowę pożyczki bez zabezpieczeń na 50 lat, gdzie wymagalność odsetek nastąpi dopiero z chwilą płatności ostatniej raty będą się z pewnością musiały zmierzyć z wyjaśnieniem, dlaczego transakcja ta nie stanowi w swojej istocie wniesienia wkładu pieniężnego na kapitał spółki otrzymującej środki.

W odniesieniu do finansowania dłużnego organy coraz częściej weryfikują również zdolność korzystającego do zaciągnięcia i obsługi finansowania (tzw. debt capacity).

Istotne dla analizy charakterystyk transakcji będą zawarte umowy wewnątrzgrupowe. Przy transakcjach finansowych, gdzie zaangażowanie stron nie jest tak widoczne w codziennych działaniach (z uwagi na specyfikę tych transakcji), zapisy umowne są szczególnie istotne dla oceny zaangażowania stron i ich zamiarów.

Aspekt, który także powinien podlegać analizie to opcje realistycznie dostępne dla podatnika: czy rzeczywiście realizacja transakcji z podmiotem powiązanym na określonych warunkach jest dla podatnika najlepszą opcją. Na przykład, czy jest taką opcją korzystanie z wysokooprocentowanej grupowej pożyczki przez podatnika, który równocześnie deponuje środki na niższy procent u innego podmiotu powiązanego.

Profil funkcjonalny to bardzo zwięzły opis roli, jaką dany podmiot pełni w transakcji kontrolowanej — w ramach którego mieszczą się pełnione przez podatnika funkcje, angażowane aktywa i ponoszone ryzyka.

To fundament całej analizy cen transferowych, bo pozwala ustalić jaka powinna być zyskowność danego podmiotu w warunkach rynkowych (np. czy ma prawo do ponoszenia strat czy też zakres jego zysków jest ograniczony).

Obowiązkowym elementem analizy transakcji kontrolowanych jest ich prawidłowa delineacja – tj. analiza transakcji w oparciu o funkcje, aktywa i ryzyka uczestniczących w niej stron a także inne jej cechy, aby prawidłowo ustalić jaka transakcja powinna podlegać analizie i wycenie z perspektywy cen transferowych.  

Jest to szczególnie istotne w przypadku transakcji finansowych, gdzie zmiana określonych charakterystyk transakcji (np. takich jak okres finansowania) może mieć istotny wpływ na rynkowe warunki współpracy. Stąd też, pytania jakie powinien sobie zadać podatnik w kontekście transakcji finansowych mogą dotyczyć np. poniższych kwestii: 

• Dla finansowania dłużnego: Czy analizowana transakcja rzeczywiście powinna być traktowana jako finansowanie dłużne (np. pożyczka), czy też w istocie powinna być kwalifikowana jako wkład na kapitał (np. z uwagi na brak zdolności korzystającego z finansowania do zaciągnięcia i obsługi długu); 

• Poręczenia / gwarancje: czy doszło do udzielenia prawnie wiążącej gwarancji? Czy w takim wypadku poziom wynagrodzenia w transakcji, w tym jego ewentualny brak, jest uzasadniony?  

• Cash pooling: Czy rzeczywiście mamy do czynienia z krótkoterminowym zarządzaniem środkami pieniężnymi i występuje zmienność pozycji uczestnika systemu czy też jest to forma średnio / długoterminowego zarządzania pozycją finansową, a zatem transakcja ta powinna być analizowana jako finansowanie dłużne.  

Po analizie poszczególnych elementów, wskazanych powyżej, organ podatkowy przechodzi do formułowania wniosków odnośnie badanej transakcji kontrolowanej ustalając czy:

• prawidłowo ustalono jaka transakcja powinna podlegać analizie, tj. czy zadeklarowany przez podatnika rodzaj transakcji jest tym, który w istocie jest realizowany między podmiotami powiązanymi (delineacja transakcji)?

• w jaki sposób transakcja wpisuje się w profil funkcjonalny podatnika? 

• podatnik posiada zdolność kredytową do zaciągnięcia i obsługi zadłużenia? 

• pozacenowe warunki transakcji zostały ustalone w sposób rynkowy? 

• czy posiadane przez podatnika analizy danych porównawczych są prawidłowe i potwierdzają rynkowość warunków współpracy.