Os Acordos de Precificação Avançados (APAs) na legislação brasileira de preços de transferência
Por Lailah Lucchini, sócia de Business Tax, e Daniel Macedo, sócio de Business Tax
No contexto das regras de preços de transferência no Brasil, com a edição da Lei nº 14.596/2023, a qual alinhou as normas brasileiras aos moldes e às diretrizes da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE), há um capítulo específico destinado às medidas de simplificação. Entre essas medidas, destaca-se a possibilidade de instituição, pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB), de processo de consulta específico sobre a metodologia a ser utilizada pelo contribuinte para o cumprimento do princípio arm’s length em relação a transações controladas futuras. A minuta de regulamentação submetida à consulta pública pela RFB denominou a solução desse processo de Acordo de Precificação Antecipada Unilateral (APA). Trata-se de um mecanismo preventivo de resolução de controvérsias, por meio do qual, em linhas gerais, o contribuinte e a administração tributária definem antecipadamente a metodologia, as premissas críticas e os critérios de análise que serão observados na avaliação de determinadas transações controladas. Em síntese, por meio desses acordos, busca-se assegurar previamente que tais transações estejam em conformidade com o princípio arm's length, mitigando futuras disputas entre contribuintes e administrações tributárias.
Os APAs podem ser unilaterais, bilaterais ou multilaterais. No APA unilateral, o acordo envolve o contribuinte e uma única administração tributária. Nos APAs bilaterais ou multilaterais, por sua vez, há participação de duas ou mais administrações tributárias das jurisdições envolvidas, buscando-se uma solução coordenada para o tratamento das transações abrangidas pelo acordo.
De acordo com as estatísticas divulgadas pela OCDE1, 80 jurisdições informaram permitir APAs bilaterais. Quanto ao prazo para concessão de APAs, estima-se que seja cerca de 39,6 meses. Contudo, diversas jurisdições aprimoraram o desempenho de seus programas de APA, superando recordes anteriores de aprovações de APAs bilaterais e registrando crescimento no número de APAs multilaterais celebrados.
Em 2024, dos 1.169 pedidos de APA reportados pela OCDE, 845 foram concedidos e 56 foram rejeitados. Entre as jurisdições que mais têm intensificado seus esforços para aumentar a conclusão de APAs e reduzir seus estoques de processos em andamento, destacam-se Noruega, Malta, Dinamarca, Hong Kong, Singapura e Suíça.
A experiência internacional retratada pela OCDE demonstra que os APAs têm sido amplamente utilizados como instrumento de prevenção de litígios, reduzindo a necessidade de procedimentos de resolução posterior de controvérsias. Além disso, os dados apontam que um número crescente de jurisdições vem expandindo seus programas de APA, apesar do prazo elevado para sua negociação e conclusão.
Embora o art. 38 da Lei nº 14.596/2023 autorize a RFB a instituir processo de consulta específico em matéria de preços de transferência, sua implementação prática depende da correspondente regulamentação administrativa.
Em agosto de 2024, a RFB publicou uma consulta pública com a minuta de Instrução Normativa com o propósito de regulamentar o processo de APA no Brasil, focando, inicialmente, na formalização unilateral. Apresentamos, a seguir, as fases do processo, destacando os principais critérios de elegibilidade e informações requeridas:
- Pedido preliminar – a formalização do pedido preliminar será apresentada pelo responsável legal do contribuinte, contendo: estrutura organizacional, modelo de negócio, caracterização das atividades, identificação e caracterização das transações, períodos abrangidos, método de avaliação (bem como justificativa da escolha), eventuais acordos de preço firmados em outras jurisdições;
- Fase de análise preliminar – RFB poderá solicitar a inclusão de informações e documentos adicionais aos indicados no regulamento, bem como a análise de métodos alternativos ao proposto e de transações adicionais àquelas informadas. As solicitações da RFB devem ser incluídas na Proposta de APA, a qual será apresentada em até noventa dias após a data da ciência da aceitação do Pedido de Avaliação Preliminar, caso contrário o processo será arquivado;
- Proposta de APA – juntamente com o pagamento da taxa, o contribuinte fará a apresentação da proposta com informações detalhadas para avaliação das transações, tais como: apresentação do grupo multinacional, fluxos das transações, caracterização das entidades e atividades, demonstrações financeiras, transações abrangidas e não abrangidas, análise funcional, indicação, aplicação e premissas dos métodos de cálculo, contratos, acordos e documentos complementares;
- Fase de análise da proposta – RFB poderá solicitar esclarecimentos adicionais ou informações complementares ao contribuinte, inclusive solicitar reuniões para tratar de assuntos relacionados à proposta, incluindo entrevistas funcionais com os profissionais do contribuinte ou da contraparte na transação controlada. A autoridade fiscal pode solicitar visitas às instalações operacionais do contribuinte ou da contraparte da transação controlada;
- Conclusão e formalização – a finalização da análise da proposta será apresentada por documento indicando as razões pelas quais a RFB concorda, discorda ou propõe um acordo modificado ou alternativo ao contribuinte, sendo possível discutir com as autoridades eventuais modificações ou ajustes. O texto também será formalizado para os setores relevantes da RFB; e
- Acompanhamento do APA – contribuinte deverá elaborar relatório anual referente à aplicação do APA, no qual será possível verificar que a metodologia e as demais condições foram aplicadas conforme estabelecido. O APA pode ser revisado, revogado ou cancelado no caso de alteração das premissas críticas, mudanças da legislação, não cumprimento dos termos ou condições, ou se houver omissão por parte do contribuinte.
Como referência para a elaboração da minuta, a autoridade fiscal brasileira adotou as Diretrizes da OCDE APAs e recebeu contribuições dos contribuintes sobre os termos propostos. Contudo, a regulamentação definitiva ainda não foi publicada.
As Diretrizes da OCDE têm caráter orientativo e não vinculante, apresentando princípios e boas práticas que podem ser adaptados por cada jurisdição. Nesse sentido, a minuta da Receita Federal busca incorporar essas referências ao contexto brasileiro, estabelecendo regras procedimentais específicas para o APA unilateral, incluindo critérios de elegibilidade, etapas do processo, documentação e condições para celebração do acordo.
Embora haja substancial convergência entre a minuta da RFB e as referências internacionais quanto à função preventiva e às etapas do processo de APA, a proposta brasileira submetida à consulta pública está estruturada especificamente para a celebração de APAs unilaterais. Essa característica diferencia o modelo atualmente proposto de abordagens bilaterais ou multilaterais, que permitem a coordenação entre administrações tributárias e podem também contribuir para mitigar riscos de dupla tributação.
A principal vantagem esperada dos APAs é o aumento da previsibilidade e da segurança jurídica decorrente da definição prévia da metodologia aplicável às transações abrangidas. No contexto da minuta brasileira, entretanto, há aspectos que poderão influenciar a atratividade do instrumento, especialmente sua validade de até quatro anos, prorrogável por até dois, e a capacidade operacional da RFB para analisar as propostas. A própria minuta prevê que a RFB poderá limitar o número de propostas aceitas anualmente em função de sua capacidade operacional.
[1] Fonte: <2024 Advance Pricing Arrangement Statistics | OECD>
