Lokalna dokumentacja cen transferowych – obowiązek podatnika CIT
 

Zgodnie z obowiązującymi przepisami Ustawy CIT, spółki realizujące transakcje z podmiotami powiązanymi mają obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy. Obowiązek powstaje po przekroczeniu ustawowych progów wartości transakcji kontrolowanych (z podmiotami powiązanymi). Co więcej, podatnicy zobligowani do przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych muszą złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację o cenach transferowych w formie elektronicznej, tzw. formularz TPR-C.

Jako podatnicy podatku CIT, podmioty, których udziałowcami są JST (lub Skarb Państwa), co do zasady również podlegają temu obowiązkowi. Jednak w praktyce mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 11n ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT.

Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma więc zastosowania, gdy powiązania pomiędzy podmiotami realizującymi transakcję kontrolowaną wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub JST.

Oznacza to w praktyce, że spółki powiązane z JST, których działalność polega na świadczeniu usług na rzecz JST, co do zasady, mogą korzystać ze zwolnienia i nie przygotowywać dokumentacji cen transferowych dla transakcji realizowanych z JST, z którą są powiązane kapitałowo (np. w sytuacji, gdy spółka komunalna świadczy usługi oczyszczania miasta czy inne usługi na rzecz JST) jak również dla transakcji realizowanych z innymi podmiotami, w przypadku gdy powiązania z nimi wynikają jedynie z tego, że ich udziałowcem jest ta sama JST (np. w sytuacji, gdy spółka komunalna świadczy usługi na rzecz innej spółki komunalnej (w tej samej JST) albo nabywa np. paliwa czy inne materiały od podmiotów, w których udziały ma ta sama JST, a między tymi spółkami nie występują inne powiązania).

Kiedy zwolnienie nie ma zastosowania?
 

• Powiązania osobowe pomiędzy spółką JST a JST

Pojawiają się wątpliwości co do interpretacji przepisu art. 11n ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT przewidującego zwolnienie z przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych. Dotyczą one rodzajów powiązań pozwalających na ww. zwolnienie.

Zgodnie z wąską interpretacją wspomnianego przepisu, przedmiotowe zwolnienie obowiązuje bowiem tylko w sytuacji, gdy powiązania pomiędzy jednostkami mają charakter wyłącznie kapitałowy. Jeżeli pomiędzy spółką należącą do JST a JST występują również inne rodzaje powiązań (w tym osobowe, wynikające z zajmowanych stanowisk kierowniczych czy z relacji rodzinnych), wówczas skorzystanie przez spółkę ze zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych może nie być możliwe.

Zgodnie z definicją przedstawioną w Ustawie CIT, powiązania osobowe determinowane są faktem wywierana przez osobę fizyczną tzw. znaczącego wpływu, co oznacza faktyczną zdolność wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez podmiot, w którym dana osoba pełni swoją funkcję.

Znaczący wpływ występuje zatem w przypadku obecności tej samej osoby fizycznej zarówno w spółce należącej do JST jak również w JST, jeżeli w obydwu podmiotach osoba ta posiada znaczący wpływ na podejmowanie decyzji (a więc może np. wpływać na ustalanie warunków transakcji realizowanych przez spółki).

W takich sytuacjach, decydująca jest analiza stanu faktycznego oraz ustalenie wywierania znaczącego wpływu lub jego braku. Tak wynika np. z indywidualnej interpretacji podatkowej sygn. 0111-KDIB1-1.4010.5.2021.11.MF z dnia 25 lutego 2025 r., której postanowienia są efektem długoletniego sporu pomiędzy podatnikiem, którego udziałowcem jest JST, a organami administracji podatkowej (wyrok NSA z 11 października 2024 r., sygn. akt II FSK 325/22).

Trwający blisko 4 lata spór podatnika z Organem interpretacyjnym dotyczył oceny czy osoba fizyczna będąca zastępcą Skarbnika Gminy wywiera znaczący wpływ na Gminę, co kreowałoby wystąpienie powiazania osobowego i uniemożliwiałoby podatnikowi skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 11n pkt 5 Ustawy CIT w odniesieniu do transakcji realizowanych pomiędzy spółką a Gminą.

Po ponownym rozpatrzeniu stanu faktycznego i w oparciu o wyrok NSA, Dyrektor KIS wydał interpretację, w której potwierdził, że osoba fizyczna pełniąca funkcję Przewodniczącego Rady Nadzorczej w spółce, jednocześnie będąca zastępcą skarbnika Gminy (który „nie podejmuje żadnych kluczowych decyzji”) nie kreuje powiązania osobowego pomiędzy Gminą a spółką, co oznacza, że w analizowanym przypadku podatnik ma możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Jednocześnie stan faktyczny interpretacji wskazuje, że Gmina posiada 100% udziałów we wszystkich spółkach pomiędzy którymi zawierane są transakcje, co do których zastosowanie ma znaleźć zwolnienie wynikające z art. 11n pkt 5 Ustawy CIT oraz nie istnieją żadne inne powiązania pomiędzy tymi podmiotami.

Kwestia potencjalnego występowania powiązań osobowych powinna być więc szczegółowo weryfikowana w spółkach należących do JST, gdyż w sytuacji występowania powiązań osobowych, zwolnienie na podstawie art. 11n ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe. Inaczej niż w ww. sprawie mogłoby być bowiem, gdyby ta sama osoba była np. wójtem / prezydentem miasta i jednocześnie członkiem zarządu lub rady nadzorczej spółki należącej do tej JST.

• Powiązania kapitałowe spółek JST

Przewidziane w Ustawie CIT zwolnienie nie będzie się również odnosić do sytuacji, w której podmiot należący do JST przeprowadza transakcję kontrolowaną ze spółką, z którą powiązany jest kapitałowo (np. swoją
spółką-córką) – mowa o powiązaniu kapitałowym pomiędzy stronami transakcji, nie wynikającym jedynie z powiązania ze Skarbem Państwa lub JST. Powyższe dotyczy przykładowo sytuacji, gdy spółka komunalna zawiera transakcje ze swoją spółką-córką albo spółki-córki danej spółki komunalnej (w obu których udział ma spółka komunalna) zawierają transakcje pomiędzy sobą. W takiej sytuacji, gdy występują powiązania kapitałowe pomiędzy stronami transakcji, które nie wynikają jedynie z relacji z JST, nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia z przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych przewidzianego w art. 11n ust. 1 pkt 5 Ustawy, który dotyczy powiazań wynikających jedynie z relacji ze Skarbem Państwa lub JST. Potwierdza to wyrok NSA z 18 kwietnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 910/21).

Wyrok dotyczył zaskarżonej przez Organ interpretacyjny skargi kasacyjnej wniesionej przez WSA w Warszawie, która dotyczyła interpretacji indywidualnej wydanej w 2020 r.

Spór podatnika z Organem interpretacyjnym dotyczył możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 11n pkt 5 Ustawy CIT w odniesieniu do transakcji realizowanych przez spółkę, pośrednio powiązaną ze Skarbem Państwa, ze swoją spółką-matką (będącą spółką Skarbu Państwa) oraz z innymi podmiotami pośrednio powiązanymi ze Skarbem Państwa i JST (spółkami-siostrami, których udziałowcem jest spółka-matka podatnika).

W ww. orzeczeniu NSA przedstawił swoje stanowisko dotyczące istnienia powiązań pomiędzy podmiotami, których udziałowcami jest to samo przedsiębiorstwo państwowe. Zdaniem NSA, zwolnienie ze sporządzania dokumentacji cen transferowych przewidziane w art. 11n pkt 5 Ustawy CIT należy rozumieć wąsko i dotyczy ono jedynie tych podmiotów, których bezpośrednim udziałowcem jest Skarb Państwa lub JST. NSA podkreślił również, że ważne dla zastosowania tego zwolnienia jest wyłączne posiadanie udziałów przez Skarb Państwa lub JST.

Zwolnienie ze sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dotyczy jedynie sytuacji, gdy powiązania wynikają wyłącznie z relacji ze Skarbem Państwa lub JST. Zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku występowania powiązań kapitałowych pomiędzy dwoma spółkami, nawet jeśli są one spółkami pośrednio powiązanymi ze Skarbem Państwa / JST.

Odpowiedzialność i sankcje
 

Niedopełnienie (lub niewłaściwe dopełnienie) obowiązków z zakresu z cen transferowych naraża na sankcje nie tylko spółki, ale przede wszystkim osoby odpowiedzialne za kwestie podatkowe w spółkach, w tym członków zarządu i członków rady nadzorczej, którzy mogą zostać pociągnięci do odpowiedzialności karnej skarbowej.

Sankcje obejmują dotkliwe kary finansowe oraz inne formy odpowiedzialności prawnej wynikające z Kodeksu Karnego i Kodeksu Karnego Skarbowego.

W związku z powyższym, mając jednocześnie na uwadze także aktualne orzecznictwo, obowiązki z zakresu cen transferowych w przypadku spółek których udziałowcami są JST (lub Skarb Państwa) powinny być szczegółowo przeanalizowane z uwzględnieniem szczegółowych okoliczności i stanu faktycznego. Zwolnienia przewidziane w art. 11n ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT nie mają bowiem zastosowania do wszystkich powiązań dotyczących podmiotów, których udziałowcami są JST lub Skarb Państwa.