Przedmiotem sprawy rozpoznawanej przez NSA było rozstrzygnięcie, czy w przypadku przeniesienia przez podatnika – w drodze datio in solutum – wierzytelności posiadanych względem klientów z tytułu udzielonych im pożyczek, na rzecz podmiotu, który wcześniej udzielił podatnikowi finansowania, konieczne jest stosowanie ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Wnioskodawca prowadził działalność pożyczkową, którą finansował środami uzyskanymi od podmiotów trzecich. W celu uregulowania zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek, zdecydował się przenieść na swojego wierzyciela, na podstawie datio in solutum, wierzytelności z tytułu pożyczek, których udzielił korzystając z wcześniej otrzymanego finansowania.

W związku z powyższym podatnik zapytał organu podatkowego, czy wskutek przeniesienia na pożyczkodawcę w ramach umowy datio in solutum wierzytelności, będzie uprawniony do rozpoznania kosztu w wysokości wartości nominalnej przenoszonych wierzytelności na zasadach ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT a zastosowania nie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Dyrektor KIS uznał, że w przypadku, gdy w ramach zbycia wierzytelności w drodze datio in solutum dojdzie do powstania straty mającej postać różnicy pomiędzy przychodem z tytułu regulowanego zobowiązania, a kosztem w postaci wartości przenoszonej wierzytelności, taka strata nie będzie mogła stanowić kosztów uzyskania przychodów z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Zdaniem organu, datio in solutum stanowi bowiem odpłatne zbycie wierzytelności, a formą „odpłaty” za przeniesienie wierzytelności jest skutek po stronie podatnika w postaci wygaśnięcia zobowiązania do zwrotu pożyczki.

Zarówno WSA w Warszawie w wyroku z 17 sierpnia 2023 r. (sygn. akt III SA/Wa 583/23), jak i NSA w wyroku z 7 sierpnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 1984/23) podzieliły stanowisko podatnika, który zdecydował się zaskarżyć otrzymaną interpretację indywidualną. Sądy wskazały, że nie można utożsamiać skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania z „odpłatą” za przeniesienie wierzytelności w drodze datio in solutum.

Czynność ta (świadczenie w miejsce wykonania; datio in solutum) stanowi bowiem wyłącznie alternatywny sposób wykonania umowy, dokonywany za zgodą wierzyciela. Skutek, który wywołuje (wygaśnięcie zobowiązania) jest zatem wyłącznie konsekwencją działania dłużnika, taką samą jak w przypadku „klasycznego” wykonania zobowiązania, a nie odpłatą za to działanie.

Komentowane rozstrzygnięcie z pewnością stanowi wyraźny głos w dyskusji na temat podatkowego ujęcia czynności datio in solutum. Z perspektywy branży pożyczkowej / bankowej może spowodować większe zainteresowanie zbywaniem wierzytelności na rzecz podmiotów innych niż fundusze inwestycyjne / towarzystwa funduszy inwestycyjnych.

Również podmioty dotychczas nierozpoznające w kosztach uzyskania przychodów straty w związku z wykorzystaniem instytucji datio in solutum, której przedmiotem byłyby wierzytelności, mogą być zainteresowane skorygowaniem przeszłych rozliczeń podatkowych. Wykładnia przepisów dokonana przez NSA dotycząca niestosowania art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT do świadczenia (wydania wierzytelności) w miejsce wykonania zobowiązania (spłaty pożyczki) potwierdza powyższą możliwość.

Warto jednak podkreślić, że przeprowadzenie transakcji zbycia wierzytelności w ramach datio in solutum każdorazowo powinno podlegać analizie z perspektywy schematów podatkowych oraz klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Odpowiednia analiza planowanej czynności na wczesnym jej etapie, może więc pozwolić na zminimalizowanie ewentualnych związanych z nią ryzyk podatkowych, a komentowane, pozytywne rozstrzygnięcie NSA, zwiększa szanse podatników na uzyskanie ochrony w drodze interpretacji indywidualnej.