Wetsvoorstel tegenbewijsregeling box 3 aangenomen door Eerste Kamer

Box 3 heffing nog steeds discriminatoir

De Hoge Raad oordeelde op 24 december 2021 dat de wijze waarop de box 3-heffing sinds het jaar 2017 is vormgegeven in strijd is met zowel het discriminatieverbod (art. 14 EVRM) als het recht op ongestoord genot van eigendom (art. 1 EP EVRM). Rechtsherstel werd geboden door middel van een alternatieve rendementsberekening gebaseerd op de zogenoemde forfaitaire spaarvariant.

Op 6 juni 2024 oordeelde de Hoge Raad echter dat ook dit rechtsherstel de toets der kritiek niet kan doorstaan. Met name de rendementsberekening op andere bezittingen dan spaartegoeden is nog altijd discriminatoir. Er blijft een aanmerkelijk verschil in fiscale behandeling bestaan tussen succesvolle en minder succesvolle beleggers zonder dat daarvoor voldoende rechtvaardiging is.

De Hoge Raad gaat zelfs nog een stapje verder en oordeelt dat het voorgaande tevens geldt voor de Overbruggingswet box 3, omdat die op nagenoeg dezelfde uitgangspunten is gebaseerd. Het maakt daarbij niet uit hoe groot het verschil is tussen het forfaitaire en het werkelijke rendement.

Op 20 december 2024 is opnieuw een aantal arresten gewezen waarin het rechtsherstel in box 3 aan de orde komt. De Hoge Raad heeft deze gelegenheid aangegrepen om de rendementsberekening op woningen in box 3 te verduidelijken.

Wet tegenbewijsregeling box 3

Naar aanleiding van deze arresten heeft het kabinet besloten om een tegenbewijsregeling in box 3 te introduceren. Een daartoe strekkend wetsvoorstel is op 8 juli 2025 aangenomen door de Eerste Kamer. De tegenbewijsregeling krijgt terugwerkende kracht tot 1 januari 2017 voor wat betreft de Wet rechtsherstel box 3 en tot 1 januari 2023 voor de Overbruggingswet box 3. Uitgangspunt is dat de rendementsberekening plaatsvindt conform de wettelijke regeling die in het betreffende belastingjaar gold. Voor de jaren 2017 tot en met 2022 gaat het om de Wet IB 2001 of de Wet rechtsherstel box 3 en voor de jaren 2023 tot en met 2027 om de Overbruggingswet box 3.

Is de belastingplichtige van mening dat het werkelijke rendement in een jaar lager is, dan dient hij dat aannemelijk te maken. Daarvoor moet op grond van een door de Tweede Kamer aangenomen amendement verplicht gebruik worden gemaakt van de zogenoemde Opgaaf Werkelijk Rendement (OWR). Dit formulier is sinds 10 juli 2025 beschikbaar. De belastingdienst vraagt echter nadrukkelijk om te wachten met het invullen hiervan totdat de belastingplichtige bericht heeft gekregen dat de OWR kan worden ingediend. Staat de aanslagregeling voor het betreffende jaar nog open, dan geldt een termijn van 12 weken om de OWR in te dienen. Wordt de aangifte door een fiscaal intermediair ingediend, dan bedraagt deze termijn zelfs 26 weken. Wordt de OWR in bezwaar of naar aanleiding van een verzoek om ambtshalve vermindering ingediend, dan gelden de gebruikelijke wettelijke termijnen. Tot zes weken na indiening van de OWR mogen nog aanvullende stukken worden toegestuurd aan de Belastingdienst om het werkelijke rendement te onderbouwen.

Het leveren van tegenbewijs staat open voor alle belastingplichtigen die op grond van het arrest van 24 december 2021 voor rechtsherstel in aanmerking kwamen, mits zij tijdig bezwaar aantekenen of om ambtshalve vermindering verzoeken. Het rechtsherstel ziet derhalve niet op aanslagen inkomstenbelasting over de jaren 2017 tot en met 2020 die op 24 december 2021 reeds onherroepelijk vaststonden.

Rechtsherstel op basis van werkelijk rendement

Inhoudelijk zoekt de wetgever nauw aansluiting bij de rechtsregels die de Hoge Raad in 2024 heeft geformuleerd ten aanzien van het te verlenen rechtsherstel:

• Er moet rekening worden gehouden met alle vermogensbestanddelen die tot box 3 behoren, ook wanneer deze pas in de loop van het jaar zijn verworven. De schuldendrempel wordt echter buiten aanmerking gelaten.
• Het gaat om het nominale rendement in een jaar, zonder rekening te houden met inflatie. Resultaten uit andere jaren worden niet in de vergelijking meegenomen.
• Het werkelijke rendement omvat zowel reguliere voordelen uit als waardeveranderingen van bezittingen en schulden in box 3, maar bedraagt ten minste nihil. Kosten komen niet voor aftrek in aanmerking, met uitzondering van renten op schulden.
• Voor het genietingstijdstip van reguliere voordelen wordt aansluiting gezocht bij het kasstelsel. Onzakelijke transacties kunnen worden gecorrigeerd naar zakelijke voorwaarden.
• Het eigen gebruik van onroerende zaken box 3 wordt tot en met het jaar 2025 niet in de heffing betrokken. De Hoge Raad vond het op de weg van de wetgever liggen om hiervoor een regeling te treffen. Die komt er nu, maar niet met terugwerkende kracht. Voor de jaren 2026 en 2027 moet de economische huurwaarde in aanmerking worden genomen. Dat is de huurprijs die bij verhuur onder normale omstandigheden bedongen kan worden.
• De vermogensmutatie in een jaar wordt bepaald door de waarde in het economische verkeer van de bezittingen en schulden in box 3 aan het einde van het jaar te verminderen met die aan het begin van het kalenderjaar en deze uitkomst vervolgens te corrigeren voor de waarde van stortingen en onttrekkingen die in de loop van dat jaar hebben plaatsgevonden.
• Voor het bepalen van (on)gerealiseerde waardeveranderingen ter zake van woningen wordt aansluiting gezocht bij de WOZ-systematiek. Als beginwaarde geldt de WOZ-waarde die voor het heffingsjaar is vastgesteld (waardepeildatum: 1 januari van het voorafgaande kalenderjaar). Als eindwaarde geldt de WOZ-waarde van het volgende kalenderjaar (waardepeildatum: 1 januari van het heffingsjaar). Bij vervreemding of verkrijging in de loop van het kalenderjaar wordt de waardeverandering naar tijdsevenredigheid aan de verkoper en de koper toegerekend.
• Uitgaven voor verbetering of uitbreiding van vermogensbestanddelen moeten op dezelfde wijze worden behandeld als de oorspronkelijke investering. Dit brengt mee dat een waardestijging die het gevolg is van aanvullende investeringen niet als rendement kwalificeert. Het is echter de belastingplichtige die aannemelijk moet maken dat die situatie zich voordoet. Bij woningen is dat complex omdat de waardeverandering gebaseerd wordt op het verschil in WOZ-waarde aan het begin en einde van een jaar. Ruimte voor tegenbewijs is er alleen als de WOZ-waarde met toepassing van artikel 18, lid 3, onderdeel c, Wet WOZ is vastgesteld naar de toestand van de woning aan het begin van het jaar waarvoor die waarde geldt.
• Bij het bepalen van het werkelijke rendement moet rekening worden gehouden met bestaande vrijstellingen in box 3. Het vrijgestelde deel van het werkelijk rendement op groene beleggingen wordt bepaald door het vrijgestelde bedrag te delen door het totaal van de groene beleggingen op de peildatum. Het heffingsvrije vermogen en de schuldendrempel worden echter buiten aanmerking gelaten.
• Indien de binnenlandse belastingplicht in de loop van het jaar ontstaat of juist eindigt, wordt bij het bepalen van de vermogensaanwas in een jaar bij die tijdstippen aangesloten.
• Fiscale partners kunnen de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen verdelen. Dit houdt in dat ook het werkelijke rendement in een jaar op basis van deze verdeelsleutel aan beide partners wordt toegerekend.

Bronnen:

• Kamerstukken II 2024/2025, 36 706, nr. 2 (voorstel van wet) en nr. 3 (MvT)
• https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/berichten/nieuws/box-3-herstel-van-start