Högsta förvaltningsdomstolen fastställer: Missade värdeminskningsavdrag går förlorade

Bakgrund

Enligt reglerna i 19 kap. 4–5 §§ inkomstskattelagen (1999:1229) (IL) ska utgifter för att anskaffa en byggnad dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Värdeminskningsavdrag ska beräknas enligt avskrivningsplan efter en viss procentsats per år på byggnadens anskaffningsvärde. Procentsatsen ska bestämmas med hänsyn till byggnadens ekonomiska livslängd. Skatteverket har tagit fram allmänna råd om procentsatser för värdeminskningsavdrag för byggnader i näringsverksamhet (SKV A 2005:5).

I somras kommenterade vi Skatterättsnämndens förhandsbesked i ärendet Dnr 71-24/D Missade värdeminskningsavdrag på fastighet kan inte dras av i efterhand där sökanden, under beskattningsåren 2015 och 2016 inte hade gjort några skattemässiga värdeminskningsavdrag för en näringsfastighet med byggnad. Skatterättsnämnden konstaterade att de värdeminskningsavdrag som inte hade gjorts under dessa år inte kunde användas under ett senare år, vare sig genom ett högre avdrag eller genom en förlängning av avskrivningsplanen.

Vi lyfte då flera principiella frågeställningar kring detta synsätt och diskuterade om resultatet var förenligt med syftet bakom lagstiftningen. Förhandsbeskedet överklagades till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) vilket har nu meddelat dom i målet (mål nr 3096-25).

Högsta förvaltningsdomstolens dom

HFD fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked, vilket innebär att värdeminskningsavdrag som inte har gjorts ett visst år definitivt går förlorade.

HFD:s resonemang

HFD konstaterar inledningsvis att bestämmelserna om värdeminskningsavdrag på byggnader utgör ett avsteg från huvudregeln om att utgifter ska dras av det år som gäller enligt god redovisningssed. Innebörden av bestämmelserna är att anskaffningsutgifterna för en byggnad ska dras av med samma belopp varje år under byggnadens beräknade ekonomiska livslängd.

HFD framhåller att bestämmelserna har funnits i inkomstskattelagen sedan dess tillkomst och att i huvudsak likalydande bestämmelser fanns dessförinnan i kommunalskattelagen (1928:370). I förarbeten till den äldre lagen anges att värdeminskningsavdragen är knutna till de år de belöper på enligt avskrivningsplanen och att ett avdrag som inte har kunnat utnyttjas ett visst år inte får förskjutas och utnyttjas ett senare år (prop. 1969:100 s. 28).

HFD noterar vidare att det i andra förarbeten diskuterades om en möjlighet att förskjuta avdragen till senare år genom en förlängning av avskrivningsplanen skulle införas, men att någon ändring inte gjordes (SOU 1977:86 s. 507 och prop. 1980/81:68 s. 121 f.).

HFD:s slutsats är tydlig: Utifrån lagtext och förarbetsuttalanden råder det ingen tvekan om att ett avdrag för värdeminskning på byggnad som inte har gjorts ett visst år inte får göras ett senare år vare sig utöver det senare årets avdrag eller genom att avskrivningsplanen förlängs.

Deloittes kommentar

HFD:s dom bekräftar att värdeminskningsavdrag måste göras det år de enligt avskrivningsplanen belöper på, annars går de förlorade. Detta gäller oavsett anledningen till att avdraget inte gjordes vare sig det sig om ett förbiseende eller en medveten strategi.

Trots att de centrala förarbetsuttalandena är över 50 år gamla tillmäts de stor vikt av  HFD. Domstolen lyfter fram att möjligheten att förskjuta avdrag aktivt övervägdes i lagstiftningsarbetet på 1970- och 1980-talen men medvetet valdes bort. Det kan dock diskuteras om de praktiska överväganden som låg till grund för lagstiftarens ställningstagande fortfarande är relevanta. I förarbetena från 1980 framhölls främst praktiska svårigheter med att förskjuta avskrivningsplaner, hinder som med moderna bokföringssystem är betydligt mindre.

Även om HFD:s dom är tydlig och välgrundad i lagtext och förarbeten, kvarstår vissa principiella frågeställningar. Att domstolen konstaterar att det inte råder "någon tvekan" om tolkningsfrågan är i sig intressant, särskilt mot bakgrund av de principiella frågor som tillämpningen aktualiserar.

Det framgår av lagtexten att värdeminskningsavdrag ska bestämmas med hänsyn till byggnadens ekonomiska livslängd. När delar av anskaffningskostnaden aldrig blir avdragsgill på grund av ett eller flera missade år, kan det ifrågasättas om det är in linje med syftet med reglerna.

Vidare kan man fundera på vilka konsekvenserna blir om den skattskyldige exempelvis under en period använder en annan avskrivningstakt för en byggnad än Skatteverkets allmänna råd, kan det medföra att avskrivningsunderlag inte får nyttjas? Räcker det med att en skattskyldig gör något (om än begränsat) värdeminskningsavdrag under vissa år för att avskrivningsunderlag inte ska gå förlorat (HFD’s formulering ”att anskaffningsutgifterna för en byggnad ska dras av med samma belopp varje år” antyder att så inte är fallet)?

HFD:s kategoriska hållning kan få betydelse för tolkningen av andra bestämmelser med liknande "ska"-formuleringar. Det återstår att se om Skatteverket och domstolar kommer att tillämpa samma strikta synsätt även i andra sammanhang där avdrag är obligatoriskt formulerade.

Vad innebär detta för er?

HFD:s dom understryker vikten av noggranna rutiner för hantering av värdeminskningsavdrag. Nedan följer några konkreta åtgärder att överväga:

• Säkerställ att värdeminskningsavdrag görs korrekt varje år och implementera kontrollrutiner i samband med årsbokslutet.
• Om värdeminskningsavdrag har missats, kontrollera om detta kan korrigeras inom omprövningsperioden.
• Vid fastighetsförvärv, granska om säljaren konsekvent har gjort värdeminskningsavdrag eftersom missade avdrag kan påverka fastighetens skattemässiga värde.

Mot bakgrund av HFD:s dom rekommenderar vi att ni ser över era interna rutiner för att säkerställa att värdefulla avdrag inte går förlorade. Tveka inte att kontakta oss om ni vill diskutera hur domen kan påverka just er situation eller om ni behöver stöd i att anpassa era processer.

Skribent
Anna Persson | Director | Tax & Legal | Mergers & Acquisitions