Konsulent i eget aksjeselskap: Når skattlegges honoraret som lønn?

Skatteklagenemda har nylig tatt stilling til om honorar til et utenlandsk enmannsaksjeselskap («selskapet») skal anses som oppebåret av («tilordnes») den utenlandske aksjonæren som lønn i stedet for som betaling til selskapet for konsulenttjenester.

Problemstillingen var av stor betydning for aksjonæren ettersom han kun hadde tatt ut 5-6 prosent av det samlede honoraret som (skattepliktig) lønn for arbeid i Norge, og en tilordning av honoraret til ham personlig ville bety betydelig høyere (lønns)inntekt til beskatning i Norge. Mens det ikke ble konkret omtalt i denne saken, så vil en tilordning til aksjonæren som lønn også kunne ha betydning for blant annet oppdragsgivers skatterapportering, skattetrekksforpliktelse, arbeidsgiveravgiftsforpliktelse, merverdiavgiftshåndtering, og ansvar for å sikre lønns- og ansettelsesvilkår i henhold til lov og tariff.

I denne saken ga Skatteklagenemnda den utenlandske aksjonæren medhold i at honoraret måtte anses som betaling til selskapet, selv om det førte til at lønnen til beskatning i Norge altså ble betydelig lavere enn den ellers ville blitt. Skatteklagenemdas beslutning hvilte på at den, etter en konkret helhetsvurdering, anså forholdet mellom aksjonæren, selskapet og oppdragsgiveren for i større grad å bære preg av virksomhetsutøvelse i selskapet enn et ansettelsesforhold mellom aksjonæren og oppdragsgiveren.

Sentrale elementer i Sekretariatets innstilling og Skatteklagenemndas beslutning

• Det var klart at partenes intensjon var utleie av arbeidskraft fra selskapet til oppdragsgiveren ved at partene både formelt og praktisk hadde innrettet seg i samsvar med dette.

• Mens avtalen ikke ga selskapet noe direkte resultatansvar for arbeidsresultatet – selskapets primære forpliktelse var å stille en konsulent til disposisjon – så hadde den konkrete bestemmelser om ansvar hvis aksjonæren / konsulenten ikke sto til disposisjon som avtalt. Selskapet hadde altså en betydelig risiko ut over det som gjelder i et ansettelsesforhold.

• Avtalen ga oppdragsgiver rett til når som helst å si opp kontrakten på 30 / 60 dagers varsel, og risikoen for oppsigelse på kort varsel var reell slik at selskapet ble ansett for å ha en risiko ut over det som følger av et ansettelsesforhold.

• Selskapet hadde i en lengre periode kun hatt denne oppdragsgiveren som kunde, som kan tale for et ansettelsesforhold, men de enkelte kontraktene var imidlertid kun av ett års varighet, og selskapet hadde ikke noe krav på nye oppdrag ved den enkelte kontraktens utløp.

• Et redusert skatteproveny til Norge som følge av en forretningsmessig beslutning om hva lønn for arbeid i Norge skal være, skal ikke tillegges vekt ved tilordningen.

Avgjørelsen understreker igjen viktigheten av at konsulentavtaler med enmannsaksjeselskaper er tydelige på oppdragets art, innhold og risiko, og at man innretter seg i tråd med dette. Innrettelse vil i utenlandsforhold typisk vedrøre grunnlaget for konsulentens arbeidstillatelse, kontraktsrapportering til Skatteetaten (RF1199/-98), merverdiavgiftshåndtering, skatterapportering, betaling av forskuddstrekk, og håndtering av vederlag og utgiftsgodtgjørelser.

Avgjørelsen viser oss også at en direkte resultatforpliktelse ikke nødvendigvis må foreligge for at en konsulentavtale skal stå seg, og understreker igjen at et redusert skatteproveny til Norge ikke i seg selv er nok for å anse et vederlag for konsulenttjenester som lønn til aksjonæren.