Mervärdesskatt vid uthyrning och överlåtelse av fastighet - en chans till förändring, men uthyrningen lämnas utanför

Bakgrund

Utredningens tillkomst kan ses mot bakgrund av de många särregleringarna av hur fastigheter ska hanteras i momshänseende, där det funnits brett ett önskemål om en utvidgad och enklare frivillig beskattning av uthyrning, och ett behov av att anpassa reglerna om justering av avdrag för ingående moms till EU-rätten. 

Uthyrning av fastighet är som utgångspunkt undantagen från moms, men kan under vissa förutsättningar bli föremål för frivillig beskattning. En sådan grundläggande förutsättning är att fastigheten hyrs ut för stadigvarande användning i en verksamhet som medför avdragsrätt för moms. Fastigheter som hyrs för bostadsändamål eller till momsfria verksamheter kan alltså inte omfattas av frivillig beskattning. 

En överlåtelse av fastighet är enligt dagens regler undantaget från momsplikt. Däremot kan en fastighetsöverlåtelse medföra att avdragen investeringsmoms i vissa fall behöver justeras. Vanligtvis utlöser dock inte överlåtelsen någon skyldighet att justera avdragen moms utan den latenta rättigheten eller skyldigheten att justera moms övergår i stället till köparen. Sedan EU-domstolens dom i Sögård Fastigheter står det dock klart att det svenska regelverket strider mot EU-rätten i de fall överlåtelsen inte kvalificerar som en verksamhetsöverlåtelse, och därför inte kan tillämpas mot den skattskyldiges vilja. Vid en överlåtelse kan säljaren därför undgå att behöva justera moms samtidigt som köparen inte heller behöver justera moms om avdragsrätten i framtiden skulle minska. 

Utökad frivillig beskattning

Utredningens bedömning är att även om vissa aktörer drabbas negativt av nuvarande system överväger nackdelarna med en utökad möjlighet att hyra ut med frivillig beskattning fördelarna. Som huvudsaklig risk framhålls ökade hyreskostnader för aktörer som inte har avdragsrätt för moms. Utredningen föreslår därför att möjligheten till uthyrning med frivillig beskattning inte bör utökas till att omfatta även uthyrning till momsfria hyresgäster. 

I utredningens uppdrag ingick även att analysera om kravet på stadigvarande användning bör ändras, bland annat med hänseende till att begreppets innebörd inte tydligt framgår av lagtexten. Utredningen föreslår dock inte några ändringar av begreppet. 

Frivillig beskattning av överlåtelser och ändrade justeringsregler

Vid överlåtelse av fastigheter föreslår utredningen att en möjlighet att tillämpa frivillig beskattning på överlåtelsen ska införas. Detta förutsätter dock att förvärvaren ska använda fastigheten för momspliktig verksamhet och att den inte till någon del består av stadigvarande bostad. Vid överlåtelse med frivillig beskattning kommer någon skyldighet för säljaren att justera tidigare avdragen moms därför inte föreligga även om överlåtelsen inte skulle utgöra en verksamhetsöverlåtelse. Omvänt föreslås införandet av en rätt till justering av moms som inte kunnat dras av tidigare. Om överlåtelsen omfattas av frivillig beskattning och förvärvaren är registrerad för moms i Sverige föreslås vidare att omvänd beskattning ska tillämpas på överlåtelsen. Säljaren behöver i de fallen alltså inte debitera någon moms på köpeskillingen utan momsredovisningen ombesörjs av köparen.

För att förekomma risken för skattebortfall föreslås att försäljningspriset för en fastighet minst måste uppgå till 50 procent av taxeringsvärdet för att frivillig beskattning ska kunna tillämpas samt att säljarens justeringsbelopp sammantaget får uppgå till som mest 25 procent av priset på överlåtelsen. 

Slutligen föreslår utredningen att verksamhetsöverlåtelser av fastigheter även fortsättningsvis ska medföra att både rättigheten och skyldigheten att justera avdrag överförs på mottagaren. Om en fastighet överlåts under justeringsperioden utan frivillig beskattning och överlåtelsen inte heller utgör en verksamhetsöverlåtelse måste säljaren dock justera tidigare gjorda avdrag. Detsamma gäller om en hyresgäst eller bostadsrättshavare som gjort avdrag för moms på kostnader för ny-, till- och ombyggnad lämnar sin hyresrätt eller bostadsrätt utan att överlåta den till någon annan. 

Kommentarer

Regelverket kring fastigheter är komplicerat och omgärdat av såväl undantag som undantag från undantagen. Förutom att detta i sig medför ökade kostnader för administration och regelefterlevnad för bland annat fastighetsägare och byggbolag har det även gjort det svårare för momsfria verksamheter att hitta hyreslokaler. Argument har framförts från både privat och offentlig sektor om att reglerna således skulle behöva revideras. Skatteverket lät så sent som 2022 publicera en promemoria med förslag om att bland annat kraven på stadigvarande användning och momspliktig verksamhet hos hyresgästen skulle slopas. Vidare gäller trots införandet av en ny momslag under 2023 fortfarande de justeringsregler som EU-domstolen flera år tidigare underkände i Sögård Fastigheter. Att något behöver göras åt det nuvarande regelverket får därmed sägas vara okontroversiellt. Det är därför en stor besvikelse att några genomgripande ändringar av möjligheten eller förutsättningarna för att tillämpa frivillig beskattning på fastighetsuthyrning inte föreslås, inte minst som man samtidigt föreslår frivillig beskattning av överlåtelser, vilket ökar behovet att utöka den frivilliga beskattningen även vid uthyrning.  

Förslaget att tillämpa frivillig beskattning på fastighetsöverlåtelser kan möjligen föra det goda med sig att de svenska justeringsreglerna återigen uppnår förenlighet med momsdirektivet utan att det alltid behöver bli kostsamt i de fall överlåtelsen inte kvalificerar som en verksamhetsöverlåtelse. Samtidigt kan konstateras att de föreslagna ändringarna knappast är ägnade att minska graden av rättslig komplexitet. Utredningen lyfter även ett varnande finger för att förslaget kan medföra vissa inlåsningseffekter för förvärvaren vid sådana transaktioner. Betydande kostnader skulle bland annat kunna följa på en senare utlöst skyldighet att justera moms, om förvärvaren till exempel ändrar fastighetens användning eller överlåter fastigheten utan att tillämpa frivillig beskattning. 

I vilken mån regeringen väljer att lägga utredningen till grund för nya lagförslag återstår att se. Klart är att många hade förhoppningar på en större reform. Det kan i det sammanhanget noteras att det återfinns inte mindre än fem särskilda yttranden från experter som deltagit i utredningen och som bland annat beklagar utredningens val att inte att inte lägga fram ett förslag till nya regler som möjliggör frivillig beskattning vid uthyrning till momsfria hyresgäster. 

Vi kommer självfallet att fortsätta bevaka utvecklingen. 

Skribenter: Hjalmar Åsbrink och Emil Frennberg