Opodatkowanie VAT nieodpłatnych świadczeń przez JST

Czy nieodpłatne przekazanie wartości niematerialnych i prawnych przez instytucję kultury na rzecz gminy podlega opodatkowaniu VAT? Analizujemy wyrok NSA i praktyczne skutki dla JST.

Dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Ustawa o VAT przewiduje jednak wyjątki w tym zakresie i w pewnych okolicznościach zrównuje nieodpłatną dostawę towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług z odpłatną dostawą towarów oraz odpłatnym świadczeniem usług, podlegającymi opodatkowaniu VAT.

W niedawnym wyroku NSA (wyrok z dnia 4 sierpnia 2026 r., sygn. I FSK 1889/23) podzielił stanowisko DKIS odnośnie obowiązku opodatkowania VAT nieodpłatnego świadczenia usług przez samorządową instytucję kultury (dalej: IK) wykonywanego na rzecz JST.

Tło sprawy – czego dotyczył spór?

IK, której organizatorem jest Miasto, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, zapytała DKIS o to czy powinna naliczyć podatek VAT należny w związku z nieodpłatnym przekazaniem na rzecz JST będących własnością IK wartości niematerialnych i prawnych, w celu wniesienia ich w formie wkładu niepieniężnego przez JST do Spółki.

W związku z utworzeniem Spółki, której powierzono m.in. realizację zadań własnych w zakresie działalności promocyjnej na rzecz JST, Miasto zdecydowało o przeniesieniu części mienia należącego do IK i wykorzystywanego przez nią do działalności merytorycznej oraz promocyjnej do Spółki w formie aportu. W tym celu, na podstawie polecenia służbowego Prezydenta Miasta, IK zobowiązana została do przekazania nieodpłatnie na rzecz JST praw majątkowych, wartości niematerialnych i prawnych i praw pokrewnych będących własnością IK, w szczególności znaków towarowych i pochodnych, autorskich praw majątkowych do filmów, nagrań, tekstów, oznaczeń graficznych, licencji do filmów, nagrań, tekstów związanych z zakresem przejmowanych przez Spółkę zadań, a także licencji do korzystania z oprogramowania użytkowanego sprzętu (dalej: WNiP).

IK argumentowała, że nieodpłatne przekazanie WNiP na rzecz JST na podstawie umowy darowizny nie jest realizacją jej zadań statutowych, lecz obowiązków wynikających z aktu prawa miejscowego (tj. uchwały Rady Miasta) i polecenia służbowego Prezydenta Miasta, ale jednocześnie stanowi ono przejaw zwykłego zarządu majątkiem IK i ma związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, więc nie będzie ono podlegało opodatkowaniu VAT, jako nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. 

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS – podejście organu

DKIS miał w tym zakresie inne zdanie. Wyjaśnił, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy ww. przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeśli wpisuje się ono w cel prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (tj. wykonywane jest w związku z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa), wtedy przesłanka uznania tej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Jest to jednak uzależnione od konkretnych okoliczności występujących w danej sprawie.

W ocenie DKIS, w sytuacji przedstawionej przez IK taki związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą nie występuje - nieodpłatne przekazanie WNiP na rzecz Miasta służyć będzie bowiem realizacji zadań JST, jako odrębnego podmiotu i odrębnego podatnika VAT. Czynność ta nie może zostać uznana za realizację zadań statutowych IK tylko dlatego, że będzie świadczona przez instytucję kultury na rzecz Miasta, będącego odrębnym podatnikiem VAT oraz z uwagi na fakt, że Miasto jest organizatorem IK.

Zdaniem DKIS, w analizowanej sprawie kwestia opodatkowania nieodpłatnego przekazania WNiP będzie zależała od przysługującego IK prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z nabyciem/wytworzeniem danej WNiP - istnienie prawa do odliczenia VAT potwierdza bowiem wykorzystanie tej WNiP do działalności gospodarczej IK. Zatem w sytuacji, gdy to prawo IK przysługiwało, nieodpłatne przekazanie WNiP na rzecz JST będzie uznane za odpłatne świadczenie usług, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż świadczenie to nie będzie wykonywane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast, gdy IK nie miała prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z nabyciem danej WNiP, to jej nieodpłatne przekazanie nie zostanie uznane za odpłatne świadczenie usług, a więc nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wyrok WSA

IK zaskarżyła wydaną interpretację indywidualną, a WSA uznał skargę za zasadną, wskazując na konieczność szerszego przeanalizowania kwestii czy realizacja nałożonego na IK przepisami prawa obowiązku przekazania własności WNiP na rzecz JST jest działaniem mieszczącym się w ramach działalności gospodarczej.

W ocenie WSA w sprawie istotnym jest to, że WNiP były przedmiotem działalności IK i instytucja wykorzystywała je w bieżącej działalności, którą organ określił jako działalność gospodarcza. Zdaniem WSA, gdyby nie uchwała Rady Miasta i polecenie służbowe Prezydenta Miasta, to IK w dalszym ciągu wykorzystywałby WNiP do swojej bieżącej działalności gospodarczej. Za słuszny uznał również argument IK, że przekazane nieodpłatnie WNiP będą w dalszym ciągu wykorzystywane do działalności gospodarczej, tyle że przez Miasto.

Ostateczne rozstrzygnięcie sprawy przez NSA

DKIS wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA i wygrał. Zdaniem NSA, wyrażonym w ustnym uzasadnieniu wyroku, wykorzystywanie WNiP przez IK we własnej działalności gospodarczej nie świadczy o tym, że nieodpłatne przekazanie tych prawa wykazuje związek z prowadzoną przez tą instytucję działalnością gospodarczą. Celem działalności IK nie jest bowiem nieodpłatne świadczenie usług, czy też świadczenie innych nieodpłatnych przysporzeń na rzecz Miasta, które jest jej organizatorem. Bez znaczenia jest przy tym fakt, że to Miasto podjęło decyzję o przekazaniu WNiP z majątku IK do majątku JST, gdyż jako organizator miało do tego prawo. Kwestionując tok rozumowania przyjęty przez WSA, NSA wskazał, że na powyższą ocenę nie wpływa również to, że otrzymane WNiP Miasto będzie wykorzystywało do prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT należy interpretować z perspektywy podmiotu wykonującego czynność nieodpłatną. NSA uchylając korzystny dla IK wyrok WSA orzekł, że darowizna WNiP nie wykazuje związku z bieżącą działalnością gospodarczą IK i w konsekwencji podlega opodatkowaniu VAT.

Wnioski praktyczne dla JST

Dotychczas większość sporów o opodatkowanie VAT wykonywanych przez JST i ich jednostki organizacyjne świadczeń lub dokonywanych dostaw koncentrowała się wokół zasadności wykazania VAT należnego z tytułu czynności, za które otrzymywały one odpłatność. Dla przykładu można tu podać spór o opodatkowanie VAT opłat za posiłki wydawane uczniom w szkołach czy kwestię montażu instalacji fotowoltaicznych na domach mieszkańców.

Okazuje się jednak, że nie tylko kwalifikacja podatkowa odpłatnych świadczeń może nastręczać JST problemów. W wydawanych ostatnio interpretacjach indywidualnych DKIS co raz częściej wskazuje bowiem na konieczność opodatkowania VAT występujących w JST świadczeń nieodpłatnych stwierdzając, że nie mają one związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przykładem takiego podejścia DKIS jest stanowisko w opisanej powyżej sprawie. Podobne zadnie wyraził DKIS także w kwestii nieopłatnych wejść dzieci do lat czterech na basen (por. interpretacja z dnia 23 grudnia 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.959.2025.1.MG) czy też w kwestii nieodpłatnego udostępniania budynków (por. interpretacja z dnia 22 października 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.380.2025.1.BS), zaś ww. wyrok NSA wzmacnia argumentację DKIS w podobnych sprawach.

Mając na uwadze, że brak wykazania VAT należnego z tytułu realizowanych nieodpłatnych świadczeń może rodzić dla JST poważne konsekwencje finansowe, warto każdorazowo przeprowadzić wnikliwą analizę w kierunku ich występowania, także w odniesieniu do transakcji zrealizowanych w przeszłości i potwierdzić prawidłowość kwestię opodatkowania tych czynności w drodze interpretacji indywidualnej.