Utworzenie fundacji rodzinnej a unikanie opodatkowania

Przesłanki zastosowania GAAR

Zgodnie z art. 119a Ordynacji Podatkowej czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).

Tym samym, aby organ podatkowy mógł skutecznie zastosować klauzulę GAAR konieczne jest:

1. ustalenie czy osiągnięcie korzyści nastąpiło w sposób sprzeczny w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu;
2. ustalenie czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności;
3. ustalenie czy sposób działania był sztuczny.

Uwzględniając powyższe, kluczowe wydaje się określenie, czy doszło do sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Należy jednak podkreślić, że analiza nie powinna sprowadzać się wyłącznie do weryfikacji konstrukcji normy prawnej – kluczowe jest bowiem użyte przez ustawodawcę określenie w danych okolicznościach, co oznacza, że korzyść podatkowa powinna być analizowana indywidualnie dla każdego przypadku.

Korzyść podatkowa jest bezdyskusyjna, ale czy sprzeczna z przedmiotem lub celem ustawy?

Wątpliwości dotyczące skutków utworzenia fundacji i zgodności korzyści podatkowej z przedmiotem/ celem ustawy mają również sami fundatorzy.
Z wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej, stanowiącej potwierdzenie, że planowana czynność nie stanowi unikania opodatkowania wystąpili fundatorzy – nestorzy rodu, którzy planowali utworzenie fundacji rodzinnej, następnie wniesienie do niej mienia (środków pieniężnych oraz udziałów/akcji spółek operacyjnych), prowadzenie przez nią działalności gospodarczej, w następstwie czego beneficjenci otrzymywać będą świadczenia. Beneficjentami oprócz fundatorów będą także ich dzieci oraz zstępni tych dzieci.

Jako jeden z powodów planowanego powołania do życia fundacji rodzinnej fundatorzy wskazali potrzebę łatwiejszej sukcesji majątku rodzinnego poprzez jego skupienie w jednym podmiocie, a ponadto w perspektywie długofalowej przekazanie kontroli nad posiadanymi przez siebie spółkami operacyjnymi swoim zstępnym. Założeniem fundatorów jest utrzymanie jednolitej struktury własnościowej spółek operacyjnych, bez dokonywania pomiędzy swoich zstępnych podziału udziałów/akcji w poszczególnych spółkach operacyjnych. Fundatorzy wskazali też, że planowane działanie pozwoli ograniczyć ryzyko powstania w przyszłości ewentualnych konfliktów w zakresie przydzielenia konkretnych udziałów/akcji w poszczególnych spółkach operacyjnych.

Sama fundacja będzie czerpać zyski ze spółek operacyjnych oraz prowadzić działalność gospodarczą w zakresie określonym przez art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej. Z kolei zaopatrzenie fundacji w środki pieniężne pozwoli na zapewnienie jej środków na pokrycie kosztów jej funkcjonowania w pierwszym okresie, kiedy jeszcze nie zostaną przekazane jej zyski wypracowane w spółkach operacyjnych.

Co istotne, w treści wniosku wskazano, że fundatorzy planowali już skupienie, w sposób korzystny podatkowo, posiadanych udziałów / akcji w spółkach operacyjnych w jednym podmiocie (spółce holdingowej lub alternatywnej spółce inwestycyjnej) i w tym zakresie również występowali o potwierdzenie czy planowane czynności nie stanowią unikania opodatkowania.

W tak przedstawionym stanie faktycznym organ wydał opinię potwierdzającą, że planowane przez fundatorów działania nie stanowią unikania opodatkowania. Choć w ocenie Szefa KAS w analizowanym stanie faktycznym dążenie do osiągnięcia korzyści podatkowej było jednym z głównych celów działania fundatorów – i nie sposób nie zgodzić się z opinią organu, to szef KAS jednocześnie wskazał, że pozostałe przesłanki niezbędne do uznania, że czynność zmierza do unikania opodatkowania nie zostały spełnione.

W treści wydanej opinii zabezpieczającej organ podkreślił, że cele fundacji rodzinnej określone w statucie zbieżne są z celami, jakie przyświecały ustawodawcy wprowadzającemu do polskiego porządku prawnego instytucję fundacji rodzinnej. W szczególności organ zwrócił uwagę, że kształt fundacji rodzinnej przyjęty w statucie wskazuje na jej typowo rodzinny charakter (np. przewidziano dofinansowanie na pokrycie kosztów związanych z zawarciem małżeństwa i narodzin wspólnego dziecka beneficjenta i jego/jej małżonka czy spełnianie obowiązku alimentacyjnego obciążającego fundatorów). Ponadto fundacja została zawiązana na czas nieograniczony, a wskazane w statucie przyczyny jej rozwiązania są podobne do wskazanych przez ustawodawcę lub nawet bardziej rygorystyczne.

Tym samym, w ocenie organu, mimo, że fundatorzy niewątpliwie osiągną korzyść podatkową, a ponadto korzyść ta jest jednym z głównych celów utworzenia struktury z wykorzystaniem fundacji rodzinnej, to nie działają w sposób sprzeczny z przedmiotem i celem ustawy, a tym samym czynność nie będzie stanowiła unikania opodatkowania.

Kiedy fundacja może znaleźć się na świeczniku fiskusa

W ocenie autorów sytuacją, w której może wystąpić wyższe ryzyko zastosowania w przyszłości klauzuli GAAR wobec fundacji lub fundatora / beneficjenta jest utworzenie fundacji rodzinnej jako wehikułu czysto transakcyjnego, gdy fundator (podatnik) na krótko przed planowaną transakcją sprzedaży udziałów powołuje do życia fundację rodzinną, wnosi do niej udziały, fundacja dokonuje sprzedaży, a zysk osiągnięty na transakcji wypłacany jest fundatorowi (np. w ramach likwidacji fundacji). W takiej sytuacji kwota wypłacana fundatorowi opodatkowana będzie 15%-ową stawką CIT i jednocześnie zwolniona z PIT, podczas gdy bez wykorzystania fundacji rodzinnej ten sam podatnik musiałby zapłacić 19% PIT-u, a ponadto 4% daniny solidarnościowej (w przypadku osiągnięcia dochodu powyżej 1 mln złotych).

Wydaje się, że w takiej sytuacji organ podatkowy może uznać, że doszło do wykorzystania fundacji jako wehikułu zwolnionego z opodatkowania, a struktura, w jakiej dokonana została transakcja została utworzona wyłącznie w celu osiągnięcia korzyści podatkowej wbrew celom ustawy.

W uzasadnieniu do treści ustawy, wskazano: Celem projektu ustawy jest kompleksowe wzmocnienie narzędzi prawnych do przeprowadzenia procesów sukcesyjnych poprzez dodanie do systemu prawa instytucji służącej do gromadzenia rodzinnego majątku, pozwalającego na zatrzymanie kapitału w kraju na wiele pokoleń oraz zwiększenie potencjału krajowych inwestycji. Fundacja rodzinna ma minimalizować ryzyko nieudanej sukcesji i gwarantować kontynuację działalności biznesowej. Przekazanie majątku, w tym firmy rodzinnej, fundacji rodzinnej ma chronić go przed podziałem, umożliwić jego pomnażanie, a więc także czerpanie z niego korzyści, które będzie można przeznaczyć na pokrycie kosztów utrzymania osób wskazanych przez fundatora. Kluczowe jest bowiem zapewnienie ciągłości przedsiębiorstwa prywatnego, w szczególności dla celów zabezpieczenia rodziny.

Istotne jest zatem, aby fundacja rodzinna realizowała wskazane powyżej cele, a nie stanowiła jedynie narzędzie optymalizacji podatkowej.

Powyższe potwierdzają także przedstawiciele Ministerstwa Finansów, którzy na konferencjach poświęconych biznesom rodzinnym, podkreślają, że tzw. “fundacje tworzone pod konkretne transakcje” mogą stanowić przejaw unikania opodatkowania.

Postanowienia statutu mogą okazać się kluczowe

Dokonanie transakcji z wykorzystaniem fundacji rodzinnej najczęściej wiązać się będzie z osiągnięciem korzyści podatkowej, przy czym nie oznacza to automatycznie uznania przez organy podatkowe, że fundator (beneficjent) unikał opodatkowania. Dla organów podatkowych istotny będzie przede wszystkim cel, jaki przyświecał fundatorowi zawiązującemu fundację rodzinną – jeśli kierował się wyłącznie preferencją podatkową, istnieje wysokie ryzyko, że klauzula GAAR zostanie przez organ skutecznie zastosowana.

Jeśli jednak fundacja rodzinna powołana zostanie w celach zbieżnych z tymi, które przyświecały ustawodawcy podczas wprowadzania tej instytucji, a dodatkowo fundator (beneficjent) skorzysta z preferencyjnego opodatkowania, klauzula ogólna nie powinna mieć zastosowania. W tym kontekście, również w celach dowodowych kluczowe będzie odzwierciedlenie pozapodatkowych celów utworzenia fundacji m. in. w statucie fundacji rodzinnej.

Ponadto sposobem na wykluczenie ryzyka zastosowania klauzuli GAAR w przyszłości jest wystąpienie z wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej – instrument ten pozwoli na dokonanie planowanych czynności w sposób bezpieczny podatkowo.