Vége az adómentes felértékelésnek – jelentősen módosulnak a bizalmi vagyonkezelés adószabályai

Felértékelés és az eszközérték-növekmény megállapítása

A magyar piacon elterjedt „felértékelés” kifejezés azt jelenti, hogy a hatályos szabályok szerint a struktúra létrehozásakor a vagyonelemet átruházó személy eldöntheti, hogy az aktuális piaci vagy a nála nyilvántartott (tipikusan alacsony) értéken adja át bizalmi vagyonkezelésbe, vagy vagyonkezelő alapítvány részére a cégét vagy más vagyonát. Ennek jelentősége a vagyonelemmel ezt követően végzett tranzakciók során, majd természetesen a kifizetés esetén van jelentősége. Praktikusan: ez a szabály, formálisan legalábbis, lehetőséget teremtett arra, hogy egy tulajdonos a személyi jövedelemadó megfizetése helyett teljesen adómentesen realizáljon nyereséget a vagyona tekintetében, például egy cégértékesítés esetén.

Az új javaslat is megtartja azt a szabályt, hogy a magánszemélynél nyilvántartott érték és a vagyonrendelési érték közötti (rendszerint pozitív) különbözetet rögzíteni kell. Egyebekben a struktúrák létrehozása továbbra sem jár adókötelezettséggel.

Változó adókezelés

A hatályos szabályozás szerint a felértékelésként nyilvántartott különbözet (ún. „eszközérték-növekmény”) 5 év elteltével törölhető a kezelt vagyon, illetve a magánalapítvány nyilvántartásaiból. Ennek következtében a jelen szabályok szerint felértékelt vagyonelemek, vagy ha azok értékesítésre kerültek akkor a helyükbe lépett vagyon, pénz 5 éven túli kiosztása adómentes. A korábbi, 2023. szeptember 12. előtti szabályozás még ezt az 5 éves feltételt sem tartalmazta, a vagyon azonnal adómentesen volt kiosztható.

A módosítási javaslat megszünteti az eszközérték növekmény 5 év elteltével történő törlésének lehetőségét. Ezzel tehát egyúttal megszünteti a felértékelés adómentessé válását is, ezáltal ténylegesen is adósemlegessé téve a struktúrát. 

A vagyon kiadása és annak adózása

A módosítás új megközelítést és koncepciót vezet be a vagyonrendelő által átadott vagyonelemek kifizetésekor alkalmazandó szabályokra. A fő meghatározó szempontok az átadott és kifizetett vagyonelemek változatlansága, formája (azaz, hogy például a vagyonkezelésbe adott társasági részesedés értékesítésre került-e vagy sem), illetve a kifizetés forrása. Ez utóbbi tekintetében eltérő szabályok vonatkoznak a tőke, illetve a hozam kiadásra. A vagyonrendelő, alapító által átadott vagyonelemek a bizalmi vagyonkezelés (kezelt vagyon) és a vagyonkezelő alapítvány induló tőkéjét képezik. Az erre tekintettel megszerzett többletre „hozamként” szokás hivatkozni.

A bizalmi vagyonkezelés, illetve a magánalapítvány létrehozása, továbbá a vagyon és hozamai kiadása tekintetében a polgári jogi szabályozás – helyesen – nagy rugalmasságot biztosít, amellyel a konstrukció jól igazítható a családi vagyoni és személyes viszonyok sokszínűségéhez, komplexitásához. A javaslat alább részletezett, összetett szabályrendszere azonban, meghagyva a szabadságot, végső soron ugyanazt az adósemleges eredményt hozza létre bármely módon is kerülnek megvalósításra ezek a vagyonmozgások. Senki nem járhat ezzel sem jól, sem rosszul.

Induló tőke kiadása változatlan formában

Ha a vagyonrendelő élt a felértékelés lehetőségével. Ebben az esetben a vagyonkezelőnek, illetve a magánalapítványnak nyilván kell tartania az eszközérték-növekményt. Ha azonban a vagyonelem kiadása változatlan formában történik, a kiadás időpontjában nem keletkezik adófizetési kötelezettség. Ilyen esetben a kedvezményezett a vagyonelemet a vagyonrendelő historikus bekerülési értékével szerzi meg.

Ha a vagyonrendelő nem élt a felértékelés lehetőségével. Ebben az esetben eszközérték-növekmény sem keletkezik. A vagyonelem változatlan formában történő kiadása ebben az esetben is adómentes, a kedvezményezett a vagyonelemet a vagyonrendelő historikus bekerülési értékével szerzi meg.

A felértékelés szerepe ennél a kiadási formánál tehát pusztán adminisztratív. Azonos formájú kiadásnál nem számít, hogy a vagyonkezelő élt-e a felértékelés lehetőségével: sem a kiadás adómentességét, sem a kedvezményezett szerzési értékét nem befolyásolja — mindkettő a vagyonrendelő eredeti beszerzési értékéhez igazodik. 

Induló tőke kiadása eltérő formában – adóköteles juttatás

Az induló tőke terhére, de a vagyonrendelő által átadott vagyonelemtől eltérő formában (például pénzben) történő kiadás eltérő adókezelés alá esik. Az új szabály szerint az ilyen juttatás az elkülönült nyilvántartásban szereplő eszközérték-növekmény összegéig, azaz a felértékelési különbözet – időkorlát nélkül – osztaléknak minősül és 15%-os adókötelezettség terheli.

Ha a vagyonrendelő élt a felértékelés lehetőségével. Ebben az esetben is a vagyonkezelőnek, illetve a magánalapítványnak nyilván kell tartania az eszközérték-növekményt. Amennyiben a vagyonelem kiadása nem változatlan formában történik, az elkülönült nyilvántartásban szereplő eszközérték-növekmény összegéig a juttatás a kedvezményezettnél osztalékként adóköteles. Azt a részt, ami a vagyonrendelőnél, alapítónál adózási szempontból nyilvántartott értéknek minősült, nem terheli adófizetési kötelezettség.

Ha a vagyonrendelő nem élt a felértékelés lehetőségével. Ebben az esetben eszközérték-növekmény nem keletkezik, így az elkülönült nyilvántartásban sem jelenik meg ilyen összeg. A vagyonelemek értékesítéséből származó nyereség a kezelt vagyon / vagyonkezelő alapítvány eredményeként jelenik meg, ezért az induló tőke historikus bekerülési értékének megfelelő rész továbbra is adómentesen adható ki, míg a nyereség terhére teljesített kifizetés osztalékként adóköteles. A törvényjavaslat ugyanakkor vélelmet állít fel a juttatások forrására vonatkozóan, amelyet a későbbiekben ismertetünk. 

Összegezve tehát, a javaslat két lényeges változást vezetne be. Egyrészt megszűnik a korábbi időkorlát, vagyis már nem kötődik adókedvezmény egy meghatározott időtartamhoz. Másrészt, amennyiben a vagyonkiadás nem az eredetileg rendelt vagyonelemekkel azonos formában történik, a kiadás időpontjában a kedvezményezettnél adóalapot kell megállapítani. Ennek összege a kiadott vagyonelemek felértékelt értékétől függ, így az eltérő formájú vagyonkiadás közvetlen adókövetkezménnyel jár.

Hozam kiadása – kvázi osztalék

A hozam kiadása a jelenlegi szabályokhoz hasonlóan továbbra is osztalékként lesz adóköteles a kedvezményezettnél. A felértékelés alkalmazása vagy elmaradása ezt nem befolyásolja: a bizalmi vagyonkezelésen, vagyonkezelő alapítványon belül keletkező értéknövekedés, jövedelem adóztatása minden esetben megtörténik, legfeljebb annak jogcíme térhet el.

Sorrendiségi vélelem

Az új szabály sorrendiségi vélelmet állít fel arra az esetre, ha a vagyonelemek kiadása nem változatlan formában történik. Ilyenkor a kifizetést elsőként mindig a bizalmi vagyonkezelésen vagy magánalapítványon belül keletkezett hozam terhére kell teljesítettnek tekinteni, amely osztalékként adóköteles. Amennyiben a juttatás összege ezt meghaladja, a következő elemként az induló tőke terhére, az elkülönített nyilvántartásban szereplő eszközérték-növekmény összege minősül osztaléknak. Azaz, a törvényi vélelem szerint a bizalmi vagyonkezelésből, vagyonkezelő alapítványból elsődlegesen adóköteles jövedelmet lehet szerezni. 

Csak az ezt meghaladó rész részesülhet adómentes kezelésben, amely összeg egyébként az eredeti, vagyonrendelőnél, alapítónál “már adózott” bekerülési értéknek felel meg, azaz ez a mentesség sem kedvezmény valójában, ez is pusztán az adósemlegességet biztosítja.

Öröklési helyzetek

A javaslat fenntartja azon esetek speciális kezelését, amikor a vagyon a vagyonrendelő vagy az alapító halálát követően kerül a bizalmi vagyonkezelőhöz vagy a magánalapítványhoz, illetve onnan a kedvezményezetthez.

Ilyen esetben a vagyon bizalmi vagyonkezelésbe vagy magánalapítványba kerülésekor, felértékelésnél nem kell eszközérték-növekményt megállapítani. A javaslat meg kívánja őrizni az örökléssel hasonlatos kezelést, azaz halál esetére a kedvezményezettnél ne keletkezzen adókötelezettség.

A kedvezményezett a megszerzett vagyont a megszerzés időpontjában fennálló szokásos piaci értéken veszi nyilvántartásba. Ez lesz a későbbi értékesítés szempontjából irányadó szerzési érték. Ez lényegében egy adómentes felértékelést jelent öröklés esetére. Ez sem tekinthető azonban többlet kedvezménynek, ezzel a bizalmi vagyonkezelés, illetve a magánalapítvány az öröklési helyzetekre az örökléssel analóg módon, azonos adóhatással kerül szabályozásra.

Ingyenes vagy kedvezményes használat — egyes meghatározott juttatás

A javaslat külön szabályozza azt az esetet, amikor a kedvezményezett nem a vagyonelem tulajdonjogát szerzi meg, hanem azt ingyenesen vagy kedvezményesen használja (például a kezelt vagyon tulajdonában álló ingatlanban lakik). Ilyenkor a használattal összefüggő, a kezelt vagyont vagy a magánalapítványt terhelő költségek és ráfordítások egyes meghatározott juttatásnak minősülnek, amelyek után a közterheket a kezelt vagyon, illetve a magánalapítvány viseli.

Nem keletkezik ugyanakkor adókötelezettség, ha a vagyonelem tulajdonba adása a kedvezményezett oldalán illetékmentes lenne (például, ha a vagyonrendelő szülő által vagyonkezelésbe adott lakásban a gyermek lakik). A javaslat ezt a mentességet a külföldön található vagyonelemekre is kiterjeszti azzal, hogy a mentesség feltételeit úgy kell vizsgálni, mintha a tulajdonszerzés belföldön történt volna. A módosítás célja, hogy a belföldi és külföldi vagyonelemek használata egységes adójogi megítélés alá essen.

Kriptoeszközre vonatkozó speciális szabályok

A javaslat a bizalmi vagyonkezelésre vonatkozó szabályok módosításával összefüggésben első alkalommal emeli be az Szja törvény értelmező rendelkezései közé az általános érvényű kriptoeszköz-fogalmat. Korábban e fogalom kizárólag a kriptoeszközzel végrehajtott ügyletek adózására vonatkozó rendelkezések alkalmazásában bírt jelentőséggel.

A módosítás egyértelművé teszi, hogy a kriptoeszközök a bizalmi vagyonkezelési és magánalapítványi struktúrákban a felértékelési szabályok szempontjából eltérő megítélés alá esnek. A jogszabály rögzíti, hogy a kriptoeszköz bizalmi vagyonkezelésbe adása, vagy magánalapítvány részére történő átadása önmagában kriptoeszközzel végrehajtott adóköteles ügyletnek minősül. A vagyonrendelőnek ez esetben az adóköteles bevételét az átvevő – vagyis a kezelt vagyon, illetve a magánalapítvány – számviteli nyilvántartásba vett értéke alapján kell meghatároznia.

A fenti adókötelezettség miatt a kriptoeszköz kiadására a kedvezményezett oldalán speciális szerzési érték szabály érvényesül. Amennyiben a kedvezményezett a bevitt kriptoeszközt változatlan formában szerzi meg, a szerzési érték nem a vagyonrendelő eredeti beszerzési (historikus) értéke lesz (ez végső soron kettős adóztatáshoz vezetne), hanem az a bekerülési érték, amelyen a vagyonkezelő vagy a magánalapítvány a kriptoeszközt nyilvántartásba vette, azaz amilyen érték alapján a vagyonrendelő az adókötelezettségét megállapította. 

Ingatlanra vonatkozó speciális szabályok

Ingatlan esetében speciális szabály érvényesül: az értékesítéskor alkalmazandó az adóalap mértékének szempontjából releváns időmúlási szabályokat a vagyonrendelő, vagy az alapító eredeti megszerzési időpontjától kell számítani. Azaz ingatlan vonatkozásában az értékesítés adómentességhez szükséges öt éves „tartási idő” nem indul újra a kedvezményezett szerzésével, hanem abba beszámítható a vagyonrendelőnél vagy az alapítónál eltelt idő.

Átmeneti rendelkezések

A Módosítás új 113. §-a alapján a fenti szabályokat a 2026. augusztus 31-től bizalmi vagyonkezelésbe, illetve magánalapítvány részére tulajdonba adott vagyonra kell alkalmazni. 

A 2023. szeptember 12. előtt létrehozott struktúrákra vonatkozó, az Szja tv. 105. és 107. §-ában foglalt korábbi átmeneti rendelkezések változatlanul hatályban maradnak.

Kötelező ellenőrzés és mögöttes felelősség

A módosítás kiemelt figyelmet fordít a korábban alapított bizalmi vagyonkezelés konstrukciók és a magánalapítványok adóhatósági ellenőrzésére.

A NAV a javaslat szerint köteles lesz ellenőrizni a 2023. szeptember 12. előtt nyilvántartásba vett bizalmi vagyonkezelők által kezelt vagyonokat és magánalapítványokat. 2028. január 1-jétől pedig az adóhatóság valamennyi bizalmi vagyonkezelést és magánalapítványt köteles vizsgálni az elévülési időn belül. 

Az ellenőrzés kiterjed a vagyonrendelés körülményeire, és a struktúra egyéb jellemzőire, úgymint:

• A közreműködő tanácsadóval és az ellenjegyző ügyvéddel létesített ügyleti kapcsolat kezdeményezésének módjára, céljára 
• A vagyonrendelés személyes és gazdasági körülményeire, a kezelt vagyonnal kapcsolatos írásos szövegtervezetek tartalmára 
• A megkötött szerződések tartalmára, ideértve a közreműködő tanácsadóval és ellenjegyző ügyvéddel létesített ügyleti szerződést is;
•  A tanácsadóval, ügyvéddel kötött kapcsolódó megbízási szerződések terjedelmére, részletezettségére, az adóelőnnyel összefüggő esetleges rendelkezésekre 
• A vagyonkezelő és a vagyonrendelő, kedvezményezett kapcsolatára 
• A vagyonrendelés és az első, tőkeként történt vagyonkiadás közötti időtartamra 
• A vagyonkiadást kiváltó okra.  

A javaslat mögöttes felelősségi szabályt vezet be arra az esetre, ha a NAV a kezelt vagyonnál vagy a magánalapítványnál adótartozást állapít meg, amely a vagyonnal szemben nem hajtható be. Ilyen esetben a NAV a tartozás megfizetésére kötelezheti azt a magánszemélyt, aki a kezelt vagyon vagy a magánalapítvány terhére ingyenesen vagyont szerzett.

Fontos hangsúlyozni, hogy a korábbi szabályozás által biztosított adózási kedvezmények is csak a „rendeltetésszerű”, nem adómegtakarításra irányuló struktúrák esetén voltak alkalmazhatóak. Az ugyanakkor, hogy egy adott konstrukció megfelel-e ennek a követelménynek, csak alapos ellenőrzés révén állapítható meg. Ezért is különös figyelmet érdemel a jogszabály tervezetben megjelenő ellenőrzési irányokat, szempontokat felsorakoztató normaszöveg. Ez ritka, de hatásosnak ígérkező módja annak, hogy a korábban adóelkerülési céllal létrehozott struktúrákat önvizsgálattal feltárják és az adókötelezettségüket önellenőrzés mellett teljesítsék azok, akik adott esetben adótervezési "megoldásként”, tipikusan cégeladás vagy osztalékfizetés adóterhének megtakarítása érdekében hoztak létre vagyonkezelést, valós személyes, öröklési, vagy más hosszútávú vagyontervezési cél nélkül. 

A visszaélésszerűen alkalmazott bizalmi vagyonkezelési szerződések az elmúlt években tömegesen alkalmazott „termékké” váltak.

A törvényjavaslat egyértelmű bizonyítéka annak, hogy a jogalkotó tisztában van az elmúlt években a piacon kialakult adóelkerülő gyakorlattal és az ebben közreműködő szolgáltatók szerepével– erre is utal a jogszabályban a tanácsadókra, ügyvédekre, illetve az adózó és ezen szereplők közötti kapcsolatra kiterjedő, ellenőrzésére vonatkozó kitétel.