Alert podatkowy (Ceny Transferowe) - 23/2009

W wyniku zmian do ustaw o podatku dochodowym wprowadzonych od 1 stycznia br., Minister Finansów został zobowiązany do wydania do końca 2009 r. nowego rozporządzenia regulującego zasady szacowania dochodów w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz uwzględniającego zasady eliminowania podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W związku z tym na początku lipca br. Minister Finansów opublikował w Biuletynie Informacji Publicznej i skierował do publicznych konsultacji projekt nowego rozporządzenia (z 24 czerwca 2009 r.), które ma zastąpić rozporządzenie Ministra Finansów z 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. Nr 128, poz. 833, z późn. zm.).

Zgodnie z uzasadnieniem projektu, jego celem jest utrzymanie dotychczasowych zasad szacowania dochodu z jednoczesnym ich uporządkowaniem i doprecyzowaniem w oparciu o Wytyczne OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych, a także wdrożenie do krajowego systemu podatkowego postanowień tzw. Konwencji Arbitrażowej (ratyfikowanej w 2006 r., która weszła w życie od 1 lutego 2007 r.) obowiązującej państwa należące do Unii Europejskiej i określającej procedurę eliminacji podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Zmiany przewidziane w projekcie rozporządzenia

Wiele zmian wprowadzonych do projektu rozporządzenia można ocenić pozytywnie. Szczególnie dotyczy to:

• przeniesienia ustępu określającego jakie transakcje można uznać za porównywalne z części pierwotnego rozporządzenia dotyczącej metody porównywalnej ceny niekontrolowanej do części odnoszącej się do analizy porównywalności transakcji jako takiej – co podkreśla, że warunki określone w tym ustępie mają zastosowanie do analizy porównywalności wszystkich transakcji, a nie tylko tych, do których zastosowanie ma metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej,
• podkreślenia, że w analizie porównywalności transakcji należy uwzględnić „różnice w zakresie ekonomicznie istotnych cech porównywalnych transakcji”, a analiza podmiotów uczestniczących w transakcji powinna określać, który z nich pełni funkcje, angażuje aktywa i ponosi ryzyka ekonomicznie ważne, przy czym rozszerzono katalog przykładowych czynników, które kontrolujący muszą brać pod uwagę w trakcie tej analizy – co rozszerza katalog czynników wpływających na porównywalność, zwiększający tym samym bezpieczeństwo podatników, a jednocześnie stanowi odzwierciedlenie analiz rentowności przeprowadzanych dotychczas przez samych podatników,
• wskazania, że przepisy rozporządzenia odnoszą się również do określania części dochodu, którą można przypisać zakładowi (Permanent Establishment) – co stanowi odzwierciedlenie zmian wprowadzonych do ustaw o podatku dochodowym już od 1 stycznia 2007 r.

Dodatkowo, przeredagowano również zapisy dotyczące stosowania tzw. metod podatkowych szacowania dochodów. Szczególnie dotyczy to zmian wprowadzonych do definicji:

• Metody rozsądnej marży poprzez zdefiniowanie i odniesienie do bazy kosztowej składającej się z kosztów bezpośrednich i pośrednich oraz narzutu na tę bazę. Wprowadza to jasne zasady stosowania tej metody w praktyce, gdyż eliminuje kontrowersje, czy narzut zysku powinien być dodawany wyłącznie do kosztów bezpośrednich, czy do sumy kosztów bezpośrednich i pośrednich. Jednocześnie przyjęte zapisy mogą ograniczyć stosowanie w praktyce wskaźników zysku opartych o dane bilansowe (np. ROA).
• Metody podziału zysków za pomocą analizy rezydualnej, która w pierwszym kroku powinna dzielić podstawowy zysk w oparciu o analizę funkcjonalną podmiotów pełniących rutynowe funkcje, angażujących typowe aktywa i ponoszących standardowe ryzyko; jednocześnie z definicji tej usunięto odniesienie do sytuacji, gdy suma zysków osiągniętych przez podmioty uczestniczące w transakcji jest niższa od sumy zysków przypisanych w pierwszym etapie analizy rezydualnej (tj. w kolejnym etapie do podziału jest strata) – co w efekcie prowadzić może do zwiększenia obciążeń podatkowych podmiotów uczestniczących w transakcji.

Wprowadzone modyfikacje nie dotyczą natomiast wprowadzenia definicji kosztów ogólnych zarządu, co obecnie jest w praktyce źródłem niejasności oraz różnorodnych interpretacji władz podatkowych.

Projekt rozporządzenia nie zawiera również rozwiązań dotyczących procedury przeprowadzania analiz porównawczych rentowności podmiotów niepowiązanych w celu oceny, czy warunki transakcji zawieranych przez podmioty powiązane są zgodne z zasadą ceny rynkowej. Wprowadzenie odpowiednich przepisów pozwoliłoby w znaczący sposób zwiększyć pewność podatników, że stosowana w danej transakcji metodologia ustalania wysokości wynagrodzenia oraz przeprowadzona przez podatnika analiza porównawcza zostanie zaakceptowana przez kontrolujących oraz ograniczyć dowolność kontrolujących przy dokonywaniu takich porównań.

Dodatkowo, należy zauważyć, że zgodnie z projektem nowego rozporządzenia dodatkowym warunkiem zastosowania przez kontrolujących metody wybranej przez podatnika spośród jednej z tzw. tradycyjnych metod OECD jest przedstawienie przez podatnika dokumentacji podatkowej. Warunku takiego nie było w pierwotnym rozporządzeniu. Jednocześnie zastosowanie przez kontrolujących metody wybranej przez podatnika może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik zastosuje jedną z metod tradycyjnych OECD. Nie ma to zastosowania, jeśli stosowana przez podatnika metodologia kalkulacji ceny odpowiada innym metodom określonym w projekcie rozporządzenia (np. metodzie marży transakcyjnej netto).

Procedura eliminowania podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków przedsiębiorstw powiązanych 

W projekcie nowego rozporządzenia uwzględniono rozdział poświęcony procedurze eliminowania podwójnego opodatkowania w oparciu o Konwencję Arbitrażową oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Procedura ta wszczynana jest na wniosek podatnika złożony do Ministra Finansów. Przepisy rozporządzenia określają formę wniosku, terminy podjęcia postępowania przez Ministra Finansów oraz jego zakończenia, a także tryb postępowania i jego zakończenia. Należy przy tym zauważyć, że rozpoczęcie procedury eliminowania podwójnego opodatkowania uzależnione jest od arbitralnej oceny Ministra Finansów, czy „sprawa może być załatwiona w ramach procedur krajowych, w sposób uwzględniający wniosek podatnika”, przy czym przepisy projektu rozporządzenia nie wskazują, o jakie procedury krajowe może chodzić. Ponadto, wynik zakończonej procedury będzie stanowił dopiero podstawę do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości dochodu / straty podatnika przez właściwe lokalne organy podatkowe.

Utrzymano również możliwość dokonywania ogólnej korekty zobowiązań podatkowych w przypadku transakcji z podmiotami zagranicznymi (bez wszczynania procedury wzajemnego porozumiewania) przy czym zmianie uległa właściwość organu – z naczelnika urzędu skarbowego na Ministra Finansów. Należy ufać, że zwiększy to stosowanie tego przepisu w praktyce (rozwiązanie przewidziane w pierwotnym rozporządzeniu nie było w praktyce stosowane). 

Projekt rozporządzenia nie przewiduje jednocześnie możliwości korekty zobowiązań podatkowych w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy polskimi podmiotami powiązanymi – co w sposób oczywisty stawia je w gorszej pozycji w stosunku do podmiotów zawierających transakcje z zagranicznymi podmiotami powiązanymi. Takich przepisów brakowało również w pierwotnym rozporządzeniu.

Rosnące zainteresowanie władz podatkowych kwestiami cen transferowych

Ceny transferowe są jednym z najbardziej zagrożonych przez kontrole obszarów działalności podmiotów gospodarczych. Wynika to zarówno ze spowolnienia gospodarczego i związanego z tym spadku wpływów fiskusa, co może prowadzić do wzrostu liczby i podniesienia agresywności przeprowadzanych kontroli podatkowych/skarbowych (świadczy o tym m.in. oficjalny plan kontroli skarbowej na 2009 r. opublikowany przez Ministerstwo Finansów).

Jednocześnie, od pewnego czasu można zauważyć wzrost doświadczenia władz skarbowych w zakresie kontroli cen transferowych oraz wyczulenie urzędników na warunki transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi. Potwierdzają to również zmiany proponowane w projekcie nowego rozporządzenia.

Zespół Cen Transferowych Deloitte jest gotowy służyć Państwu pomocą przy wyjaśnianiu wszelkich wątpliwości lub pytań w zakresie problematyki cen transferowych oraz przy ograniczaniu ryzyka podatkowego związanego z transakcjami zawieranymi z podmiotami powiązanymi.