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Limitation des possibilités de report de l’impôt pour les sociétés de personnes et les coentreprises
Divulgation volontaire — bienvenue?
Vous détenez des actions d’une société privée dans votre REER. Faites attention, les règles ont changé

Voici le numéro de Discussions privées – Point de vue fiscal de l’automne 2011, qui offre des idées et des conseils fiscaux aux propriétaires et aux dirigeants des sociétés privées canadiennes. Compte tenu de l’évolution des lois fiscales et des modifications apportées par l’Agence du revenu du Canada à ses politiques administratives, mes collègues se sont penchés sur trois enjeux fiscaux très intéressants. Je vous invite à faire circuler ce numéro auprès de tous ceux qui veulent en savoir davantage sur les divulgations volontaires, les nouvelles règles ayant un effet sur les REER qui comprennent des placements dans des sociétés privées et les déclarations de revenus pour les sociétés de personnes et les coentreprises.

Les auteurs des articles, notre équipe de rédaction (mentionnée dans la marge) et les personnes-ressources de votre région seront ravis de discuter avec vous de ces questions ou de toute autre question d’ordre fiscal d’intérêt pour vous. N’hésitez pas à communiquer avec nous.

Bonne lecture,
Jim MacGowan, leader national de la Fiscalité, Services aux sociétés privées

 Limitation des possibilités de report de l’impôt pour les sociétés de personnes et les coentreprises

Par Kristina Singer

Au Canada, les sociétés de personnes et les coentreprises ont longtemps été utilisées comme moyen courant pour les contribuables d’exercer leurs activités commerciales avec d’autres parties. Les sociétés qui exercent leurs activités par l’intermédiaire d’une société de personnes ou d’une coentreprise ont traditionnellement été en mesure de reporter l’imposition de leur revenu pour une période allant jusqu’à 12 mois, et plus encore lorsqu’elles avaient recours à des structures de sociétés de personnes multiples.

Ces dernières années, le gouvernement canadien craignant de plus en plus que le recours à une société de personnes ou à une coentreprise par les sociétés afin de reporter l’imposition de leur revenu ne leur permette injustement de bénéficier d’un avantage fiscal indu. Le budget fédéral déposé le 6 juin 2011 confirmait les propositions énoncées dans le budget du 22 mars 2011 qui limitent essentiellement la capacité de la plupart des sociétés de reporter l’imposition du revenu provenant d’une société de personnes. Les nouvelles mesures obligent les sociétés à inclure le revenu provenant d’une société de personnes, qui aurait par ailleurs été reporté, en i) changeant la fin d’exercice de la société de personnes afin qu’elle coïncide avec celle de la société ou; en ii) exigeant que les associés incluent le revenu provenant de la société de personnes jusqu’à leur date de fin d’exercice. De même, l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») a publié une opinion le 6 juin 2011 selon laquelle il ne serait pas approprié de permettre un report d’impôt par l’intermédiaire d’une coentreprise qui ne serait pas disponible par l’intermédiaire d’une société de personnes. Cela signifie que les contribuables qui concluent des arrangements en coentreprise n’auront plus le droit de calculer le revenu comme si la coentreprise avait un exercice distinct. Les commentaires sur le budget fédéral 2011 dégagent les principaux points des nouvelles règles tels qu’ils s’appliquent aux sociétés de personnes, mais l’ARC a également annoncé que des règles similaires s’appliqueraient probablement aux structures de coentreprise en attendant de consulter les contribuables concernés.

Technique de report employée par les sociétés de personnes 
Avant l’adoption des nouvelles règles, les sociétés qui exerçaient leurs activités comme associés d’une société de personnes pouvaient reporter l’imposition de leur revenu provenant de la société de personnes en décalant leur fin d’exercice. Par exemple, une société dont l’exercice se terminait le 31 décembre 2010 et qui était un associé d’une société de personnes dont l’exercice se terminait le 31 janvier 2011 n’aurait pas inclus sa part du revenu provenant de la société de personnes pour l’exercice terminé le 31 janvier 2011 avant le 31 décembre 2011, obtenant ainsi un report de 11 mois.

Règles du budget fédéral concernant les sociétés de personnes
Les nouvelles règles concernant les sociétés de personnes s’appliquent aux années d’imposition d’une société qui se terminent après le 22 mars 2011 et, en général, aux sociétés (autres que les sociétés professionnelles) qui, avec leurs sociétés affiliées et apparentées, ont droit à plus de 10 % du revenu de la société de personnes et lorsque la fin d’exercice de la société de personnes est différente de celle de l’associé. Selon les nouvelles règles, une société de personnes unique pourra continuer d’avoir une fin d’exercice différente de celle de ses autres associés, mais les associés devront inclure leur part proportionnelle du revenu provenant de la société de personnes dans leur fin d’exercice.

Les sociétés de personnes pourront faire un choix pour modifier leur exercice. C’est peut-être la façon la plus facile de contourner la complexité créée par les règles proposées (surtout si tous les associés ont la même fin d’année d’imposition). L’exercice choisi par la société de personnes doit se terminer avant la date du premier anniversaire du budget fédéral (à savoir le 22 mars 2012) et sa durée ne doit pas dépasser 12 mois. Les sociétés de personnes qui font partie d’une structure de sociétés de personnes multiples seront tenues d’avoir le même exercice, mais elles peuvent continuer d’avoir un exercice différent de leurs associés. Si aucun choix n’est fait pour changer la fin d’exercice des sociétés de personnes, le 31 décembre 2011 sera la fin d’exercice assignée par défaut aux sociétés de personnes respectives qui font partie d’une structure de sociétés de personnes multiples.

Deux méthodes sont permises pour calculer le revenu supplémentaire à ajouter pour la période tampon : la méthode de la formule et la méthode discrétionnaire. Selon la méthode de la formule, l’associé inclut dans son revenu une part proportionnelle du revenu de la société de personnes pour l’exercice se terminant durant l’exercice de la société en fonction du nombre de jours compris entre la fin de l’exercice de la société de personnes et la fin de l’exercice de la société. Selon la méthode discrétionnaire, l’associé peut faire l’estimation de son attribution réelle du revenu imposable en fonction de son revenu estimatif jusqu’à la fin de son exercice. Toutefois, si le montant désigné est inférieur au moindre du revenu proportionnel réel de l’associé provenant de la société de personnes pour la période tampon ou du montant déterminé selon la méthode de la formule, l’associé sera passible d’une pénalité consistant à inclure un montant additionnel à son revenu. Il faut noter que l’attribution d’une perte ne peut pas être incluse comme revenu accumulé selon les nouvelles règles concernant les sociétés de personnes.

Les nouvelles règles prévoient un allègement transitoire pour les contribuables concernés qui sont tenus d’inclure le revenu supplémentaire provenant d’une société de personnes en permettant à la société imposable de comptabiliser le revenu provenant de sociétés de personnes accumulé sur les cinq années d’imposition subséquentes. En fait, le revenu est inclus dans celui de la société au taux de 0 % en 2011, 15 % en 2012, 20 % en 2013, 20 % en 2014, 20 % en 2015 et 25 % en 2016.

Occasions de planification potentielles
Comme les nouvelles règles concernant les sociétés de personnes s’appliquent aux sociétés qui font partie de structures de sociétés de personnes, il peut y avoir des occasions de planification où les sociétés pourraient être remplacées par des fiducies pour faire partie de structures de sociétés de personnes et de coentreprises, comme moyen de transmettre le revenu aux bénéficiaires qui ont des fins d’exercice différentes. En outre, étant donné que les associés qui reçoivent un revenu de sociétés de personnes bénéficient d’un allègement transitoire, dans la mesure où les contribuables peuvent accélérer la comptabilisation du revenu qui fait l’objet des règles transitoires, ce revenu peut être reporté sur cinq exercices.

Mesures
Il est important que les sociétés imposables comprennent la structure de leurs investissements et qu’elles déterminent toutes les sociétés de personnes et les coentreprises ainsi que leurs fins d’exercice respectives. Il faudrait établir un modèle du revenu futur de chaque société de personnes afin de déterminer s’il pourrait être avantageux de choisir de changer la fin d’exercice de la société de personnes. Les contribuables concernés sont incités à consulter leurs conseillers en fiscalité de Deloitte pour déterminer les répercussions qu’auront les nouvelles règles sur la structure de leurs sociétés.

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 Divulgation volontaire — bienvenue?

Par Kelly Kotello

Vous vous réveillez brusquement en pleine nuit; votre cœur se met à palpiter et vous avez des sueurs froides. Vous venez de vous rendre compte que vous avez omis l’an dernier, par inadvertance, de déclarer le revenu que vous avez reçu suite à la réception d’un héritage en provenance d’un parent éloigné. Pensez-vous que l’Agence du revenu du Canada (l’ARC) s’en apercevra? Et que se passera-t-il alors? Est-ce la prison pour vous? Que devriez-vous faire? Tandis que vous envisagez l’éventuelle menace de payer de l’impôt supplémentaire, des pénalités et de l’intérêt — voire d’encourir des poursuites — vous ne tardez pas à réaliser que vous êtes confronté à une situation pour le moins intimidante et qui fait honnêtement un peu peur.

L’Agence du revenu du Canada a mis en place le Programme des divulgations volontaires (PDV) pour permettre aux contribuables de corriger de l’information erronée ou incomplète ou de divulguer des renseignements qu’ils n’avaient pas déclarés préalablement, sans craindre de se voir imposer de lourdes pénalités, des frais d’intérêt et d’encourir d’éventuelles poursuites. Le programme se voulait rassurant et ouvert afin que les contribuables puissent négocier des conditions favorables pour se mettre en conformité avant que l’ARC ne les rattrape à la suite d’une vérification ou d’une enquête.

Toutefois, dernièrement l’ARC vient de durcir quelque peu le ton, exigeant que les contribuables suivent les lignes directrices données dans la Circulaire d’information 00-1R2. Elle applique également la période maximale de protection de 10 ans en vertu du programme (ce sont les 10 ans avant la période civile au cours de laquelle la demande est présentée dans le cadre du PDV). Malgré tout, les contribuables qui s’en tiennent rigoureusement aux lignes directrices peuvent encore profiter du programme.

Le PDV s’applique à un grand éventail d’impôts, de taxes et de droits, y compris l’impôt sur le revenu, les retenues à la source et les taxes indirectes (comme la TPS et la TVH). Le PDV est aussi valable pour les déclarations de renseignements, y compris les déclarations des organismes sans but lucratif (le formulaire T1044) et les déclarations des avoirs étrangers (comme les formulaires T106, T1134, T1135, T1141, T1142). Ces formulaires font partie du processus du PDV, étant donné que ces déclarations peuvent être passibles de pénalités pour production tardive en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu.

Il y a deux façons de faire une demande :

• Avec nom : le contribuable devra fournir son nom, son adresse, son numéro de téléphone et les numéros appropriés d’identification aux fins d’impôt.
• Anonyme : le contribuable n’a besoin de fournir que les trois premiers caractères de son code postal afin de déterminer le bureau de services fiscaux qui sera chargé de l’examen de la demande. Une demande anonyme est informelle, non contraignante et de nature général. L’ARC, devra par la suite évaluer les faits du dossier afin de s’assurer qu’ils sont essentiellement les mêmes que ceux contenus dans la déclaration. Ce type de déclaration peut être utile pour évaluer comment l’ARC interprétera les faits en fonction des discussions de nature générales.

Selon les lignes directrices du PDV, les contribuables doivent remplir le formulaire 199, Acceptation du contribuable, et fournir des renseignements supplémentaires exigés dans la Partie III du formulaire. Les renseignements supplémentaires sont souvent fournis sous forme de lettre d’explication jointe au formulaire. Toutes les demandes en vertu du PDV doivent être faites par écrit.

Un contribuable qui envisage de faire une divulgation volontaire doit s’assurer de remplir les quatre conditions suivantes stipulées dans la circulaire d’information :

1. Volontaire : la divulgation ne sera considérée comme valide que si le contribuable n’est pas au courant de toute vérification, enquête ou autre mesure d’exécution que devait entreprendre l’ARC ou toute autre autorité fiscale canadienne en ce qui concerne les renseignements divulgués, et si l’ARC ou toute autre autorité fiscale canadienne n’a pas pris de telles mesures.
2. Complète : la divulgation doit fournir des faits et des documents complets et exacts pour toutes les années d’imposition au cours desquelles il y a eu des renseignements inexacts, incomplets ou non déclarés. Cela veut dire que les contribuables doivent avoir rassemblé tous les renseignements avant de faire leur demande en vertu du PDV, l’ARC pouvant demander d’autres détails au fur et à mesure qu’elle traite la demande. Si les renseignements ne sont pas fournis en temps opportun la demande peut être rejetée.
3. Pénalité : Le PDV doit comprendre l’imposition d’une pénalité ou cette possibilité. Il peut s’agir d’une pénalité pour production tardive, d’une pénalité pour défaut de verser, d’une pénalité relative aux acomptes provisionnels ou d’une pénalité discrétionnaire (p. ex. pénalité pour omission ou faute lourde).
4. En retard d’un an : La divulgation doit généralement comprendre des renseignements dont la production est en retard d’au moins un an.

En plus des quatre critères indiqués ci-dessus, le contribuable devra raconter ce qui s’est passé. Il devra notamment décrire les faits de son dossier, les raisons des omissions ou des erreurs et l’allègement demandé dans le cadre du processus du PDV.

Vous pourrez décrire en détail quand vous avez reçu l’héritage et le revenu qu’il vous a rapporté depuis ce moment-là. Vous pourrez expliquer comment il ne vous est pas venu à l’idée de déclarer le revenu gagné sur l’héritage auquel vous ne vous attendiez pas, qu’il était investi dans un pays étranger sans obligation de déclaration par exemple, et qu’il ne faisait généralement pas partie de vos affaires financières journalières. Le PDV ne vous évitera pas de payer l’impôt sur le revenu non déclaré, mais vous pourrez demander d’être exempté de payer l’intérêt et les pénalités qui se rapportent à l’impôt impayé. Après tout il s’agissait d’une erreur involontaire, et dorénavant vous ne manquerez pas de vous conformer à vos obligations fiscales.

Le PDV peut être un processus très ardu en cherchant à faire une déclaration complète. Cependant, avec l’aide de votre conseiller fiscal de Deloitte vous pourrez être à nouveau entièrement en conformité relativement à vos obligations fiscales. En restaurant ainsi votre conformité grâce au PDV, vous, et d’autres contribuables aux prises avec des problèmes similaires, pourrez arrêter de vous faire du souci au sujet de vos omissions et erreurs et dormir enfin sur vos deux oreilles.

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 Vous détenez des actions d’une société privée dans votre REER. Faites attention, les règles ont changé.

Par Nathalie Côté

Avant le 22 mars 2011, vous pouviez généralement devenir actionnaire d’une société privée qui était une société déterminée exploitant une petite entreprise, en vous servant de votre régime enregistré d’épargne retraite (REER) si, au moment de l’acquisition, vous ou d’autres personnes qui ont un lien avec vous, déteniez moins de 10 % d’une catégorie d’actions de la société. Si vous (et ces autres personnes qui ont un lien de dépendance avec vous) aviez une participation de plus de 10 %, mais de moins de 50 %, vous pouviez toujours vous servir de votre REER pour détenir les actions, dans la mesure où le coût de celles-ci au moment de l’acquisition était inférieur à 25 000 $. Beaucoup d’entrepreneurs ont saisi cette occasion pour financer leur société privée et reporter l’impôt sur la croissance future des actions.

Le budget fédéral de 2011 a annoncé des changements à ces règles, et les propositions ont pris effet le 22 mars 2011. L’objectif de ces nouvelles règles est de s’apparenter aux règles anti-évitement qui s’appliquent déjà aux comptes d’épargne libres d’impôt. Les nouvelles règles instaurent un concept de « placement interdit ». Si vous, ou d’autres personnes ayant un lien de dépendance avec vous, achetez plus de 10 % d’une catégorie d’actions d’une société, les actions seront considérées comme un placement interdit pour le REER. Un impôt spécial équivalent à 50 % de la juste valeur marchande (JVM) du placement interdit vous sera appliqué (et non au REER) si le REER acquière un tel placement interdit ou si un placement détenu par le REER devient interdit.

Prenons un exemple : Avant le 22 mars 2011, votre REER — dont vous êtes le rentier — a acquis plus de 10 % d’une catégorie d’actions de votre compagnie (Opco) pour un coût initial de 24 000 $. Depuis, la JVM des actions a augmenté à 500 000 $. Si vous ne faites rien, vous serez passible d’un impôt spécial de 250 000 $ (500 000 $ X 50 %) sur le placement maintenant interdit. D’un autre côté, si vous retirez simplement les actions de votre REER vous serez imposé sur les 500 000 $ en tant que revenu.

Il y a toutefois un certain allègement. Si le REER a acquis le placement interdit avant le 22 mars 2011, l’impôt spécial de 50 % ne s’appliquera pas si les actions sont « transférées » ( swapped ) avant 2013 en échange d’un autre bien qui est un placement admissible pour le REER et qui a la même JVM que les actions. Une opération de swap est un transfert de bien (autre qu’un transfert qui est une cotisation ou un retrait) entre un REER et le rentier du REER ou une personne avec laquelle il a un lien de dépendance.

Donc, pour poursuivre avec l’exemple, vous avez jusqu’au 31 décembre 2012 pour échanger les actions d’Opco pour un autre bien (comme des espèces) qui est un placement admissible avec une JVM de 500 000 $. La solution de transfert a l’air facile, mais pour beaucoup d’entrepreneurs, il peut être difficile de trouver des liquidités ou des actifs admissibles à un tel transfert. Les actions de la société privée devront aussi être évaluées pour supporter l’opération.

Il y a d’autres mauvaises nouvelles. Le budget a aussi instauré un autre impôt spécial égal à 100 % de toute augmentation de la JVM de vos actions depuis le 22 mars 2011, même si les actions sont retirées avant 2013.

Si vous considérez investir dans une société privée par l’entremise de votre REER ou si vous devez entreprendre une opération de swap pour atténuer les effets fiscaux, vous devriez consulter votre spécialiste des questions fiscale de Deloitte le plus tôt possible.

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Cette publication est produite par Samson Bélair/Deloitte & Touche à l’intention des clients et amis du Cabinet et ne doit pas remplacer les conseils judicieux d’un professionnel. Aucune mesure ne devrait être prise sans avoir consulté préalablement un spécialiste. Vous utilisez le présent document et l’information qu’il contient à vos propres risques.