Polski Ład a obszar podatku CIT – ustawa przyjęta przez Sejm

Ostatecznie uchwalona przez Sejm nowelizacja – tzw. Polski Ład zawiera jedynie nieznaczne zmiany względem projektu ustawy uprzednio skierowanego przez Sejm do Senatu. Mając jednak na uwadze fakt, iż wprowadzone przez "Polski Ład" zmiany są bardzo szerokie i obejmują wiele obszarów, a prace legislacyjne nad ustawą zakończyły się, poniżej prezentujemy omówienie najważniejszych, zmian w podatku CIT, które w sytuacji jeżeli nowelizacja zostanie podpisana przez Prezydenta, co do zasady wejdą w życie od 1 stycznia 2022 r.

Nowelizacja wprowadza do polskiego porządku prawnego minimalny podatek CIT, którym będą obciążone spółki:

•  które wykazują straty w działalności operacyjnej albo
•  których dochodowość w koszyku zysków operacyjnych będzie nie wyższa niż 1%. 

Wysokość podatku wyniesie 10% podstawy opodatkowania, którą jest suma m.in. następujących pozycji: 

• 4% wielkości przychodów z działalności operacyjnej powiększona o sumę: 
  • kosztów finansowania dłużnego poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych przekraczającej 30% tzw. podatkowej EBITDA; 
  • odroczonego podatku dochodowego związanego z ujawnieniem niektórych WNIP, powodującego zwiększenie zysku brutto lub zmniejszenie strat brutto; 
  • kosztów nabycia określonych usług lub praw niematerialnych (katalog zbliżony do listy ujętej w art. 15e Ustawy o CIT, a więc m.in. obejmujący usługi doradcze, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz niektórych wartości niematerialnych i prawnych, itp.), poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych lub pochodzących z rajów podatkowych – w części przewyższającej 3 mln złotych + 5% tzw. podatkowej EBITDA. 
    
    

Kwotę zapłaconego za dany rok minimalnego podatku CIT podatnicy będą mogli odliczyć od podatku CIT obliczonego na zasadach ogólnych.

Minimalny podatek CIT nie obejmie jedynie: 

1. podmiotów z branży finansowej, 
2. firm o prostej strukturze właścicielskiej, których wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i które to firmy nie posiadają udziałów w innych podmiotach,
3. firm rozpoczynających działalność (pierwsze 3 lata działalności),
4. firm dotkniętych nagłym spadkiem przychodów na poziomie 30% lub więcej, 
5. firm, które w danym roku podatkowym uzyskały większość przychodów o charakterze operacyjnym, w wyniku prowadzonej działalności w związanej z:
   • eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych,
   • wydobywaniem kopalin, których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem przepisów ustawy, minimalnym podatkiem CIT nie będą objęte spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej obejmującej co najmniej dwie spółki (polscy rezydenci), w której spółka dominująca posiada min. 75% bezpośredniego udziału w każdej ze spółek zależnych przez cały rok podatkowy, jeśli spółki wchodzące w skład tej grupy: 

• mają ten sam rok podatkowy oraz
• obliczony za rok podatkowy udział łącznych dochodów w łącznych przychodach przekroczy 1%. 

Informacja o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy kapitałowej, spełniającej warunki, o których mowa powyżej, powinna być złożona w dacie złożenia zeznania w podatku CIT.

W związku z wprowadzeniem minimalnego podatku CIT ustawodawca zdecydował się uchylić art. 15e Ustawy o CIT, na podstawie którego podatnicy byli zobowiązani do limitowania do poziomu 3 mln złotych + 5% tzw. podatkowej EBITDA kosztów tzw. usług niematerialnych.

Odpowiedni mechanizm uwzględniający limitowanie ww. kosztów został bowiem wpleciony w konstrukcję minimalnego podatku CIT. Jednakże – co istotne – bez uwzględnienia w nim takich bezpieczników jak wyłączenia dot. pozycji objętych decyzjami APA, czy bezpośrednio związanych z przychodami generowanymi przez dany podmiot.
 

Uchwalona przez Sejm ustawa wprowadza również wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków stanowiących tzw. „ukrytą dywidendę”. Chodzi w tym przypadku o koszty poniesione przez podatnika będącego spółką w związku ze świadczeniem wykonanym przez podmiot powiązany z tym podatnikiem lub z jego wspólnikiem (w ostatecznym brzmieniu ustawy przyjętej przez Sejm usunięto zapis o podmiotach powiązanych z akcjonariuszem). Przy czym ostatecznie, wejście w życie tych przepisów zostało odsunięte w czasie do 1 stycznia 2023 r.

Koszty te będą stanowić ukrytą dywidendę, jeżeli:

• wysokość tych kosztów lub termin ich poniesienia w jakikolwiek sposób są uzależnione od osiągnięcia zysku przez podatnika lub wysokości tego zysku lub;
• racjonalnie działający podatnik nie poniósłby takich kosztów lub mógłby ponieść niższe koszty w przypadku wykonania porównywalnego świadczenia przez podmiot niepowiązany, lub;
• koszty te obejmują wynagrodzenie za prawo do korzystania z aktywów, które stanowiły własność lub współwłasność wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem przed utworzeniem podatnika.

Dodatkowo jak wynika z treści znowelizowanej ustawy CIT dwóch ostatnich warunków nie stosuje się w przypadku, gdy suma poniesionych w roku podatkowym przez podatnika kosztów stanowiących ukrytą dywidendę na podstawie tych przepisów, jest niższa niż kwota zysku brutto w rozumieniu przepisów o rachunkowości, uzyskanego w roku obrotowym, w którym koszty te zostały uwzględnione w wyniku finansowym podatnika.

Nowelizacja ustawy wprowadziła również podatek od spółek będących podatnikami (rezydentami podatkowymi w Polsce) z tytułu tzw. przerzucanych dochodów. Podatek ten miałby wynosić 19%. 

Za „przerzucone dochody” mają zostać uznane określone koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego ze spółką i stanowiące należność tego podmiotu, jeżeli:

• faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez ten podmiot powiązany za rok, w którym otrzymał należność, w państwie jego siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia jest niższy o 25% niż kwota podatku dochodowego, który byłby od niego należny, gdyby dochody tego podmiotu zostały opodatkowane z zastosowaniem 19% stawki podatku, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu, oraz 
• koszty te:
  • podlegają zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku tego podmiotu powiązanego lub 
  • wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym otrzymał należność 

- stanowiły co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Zgodnie z treścią uchwalonych przepisów powyższe zasady opodatkowania nie znajdą zastosowania w przypadku, gdy wskazane koszty zostaną poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego i prowadzącego w tym państwie istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Polski Ład wprowadza regulacje dotyczące okoliczności uznania, że podatnik posiada zarządu na terytorium Polski, co jest jedną z przesłanek uzyskania przez podatnika statusu polskiego rezydenta podatkowego.

Zgodnie z Nowelizacją podatnik będzie posiadał zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej między innymi gdy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności:

• umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, lub
• udzielonych pełnomocnictw, lub
• powiązań w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Powyższa kwestia będzie miała istotne znaczenie z perspektywy spółek utworzonych lub działających poza granicami Polski oraz ewentualnych sporów dotyczących rezydencji podatkowej tych podmiotów.

Uchwalona ustawa wprowadza szereg zmian w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. „estoński CIT”). Uchwalone zmiany są nakierunkowane na rozszerzenie katalogu podmiotów, które będą uprawnione do korzystania z tego opodatkowania, a także złagodzenie niezbędnych do spełnienia warunków, pozwalających na wybór tej formy i dalsze jej stosowanie.

Zmiany te w szczególności obejmują:

• rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do opodatkowania ryczałtem o spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne; 
• obniżenie z 15% do 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, a w przypadku pozostałych podatników z 25% do 20%; 
• rezygnację z konieczności ponoszenia określonych nakładów inwestycyjnych jako warunku dla stosowania przepisów o ryczałcie, z zachowaniem możliwości ich ponoszenia w celu skorzystania z preferencyjnej stawki ryczałtu; 
• rezygnację z warunku dotyczącego górnego limitu przychodów podatników opodatkowanych ryczałtem, a w konsekwencji również z domiaru zobowiązania podatkowego; 
• uelastycznienie terminów spłaty zobowiązania podatkowego w zakresie tzw. korekty wstępnej, a w niektórych przypadkach również zniesienie obowiązku zapłaty owego zobowiązania; 
• wprowadzenie możliwości wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego. Za pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem będzie wówczas uważany okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego. 

Uchwalona nowelizacja wprowadza dla podatników CIT (innych niż zwolnionych podmiotowo) obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych (ewidencji podatkowych) przy użyciu programów komputerowych oraz obowiązek przesyłania w formie ustrukturyzowanej na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, w terminie do upływu terminu dla złożenia zeznania za rok podatkowy, określonego w art. 27 ust. 1 ustawy CIT.

Przy czym powyższy obowiązek wejdzie w życie od 1 stycznia 2023 r.

Dodatkowo, Polski Ład wprowadza nowe obowiązki sprawozdawcze w przypadku:

• przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną – wówczas spółka przekształcana zobowiązana jest do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień poprzedzający dzień przekształcenia;
• przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną w spółkę albo przejęcia spółki niebędącej osobą prawną przez spółkę w następstwie łączenia – wówczas spółka niebędąca osobą prawną jest zobowiązania do zamknięcia ksiąg rachunkowych (w przypadku, gdy takie prowadzi), lub sporządzenia wykazu składników majątku jej przedsiębiorstwa, w przypadku gdy nie prowadzi ksiąg rachunkowych, który będzie zawierał dane wskazane w ustawie.

Polski Ład wprowadza także szereg zmian w regulacji dotyczącej cen transferowych.

Do najważniejszych zmian w tym zakresie można zaliczyć:

• wydłużenie terminu na sporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych, termin ten będzie upływać do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego; ponadto dokumentacja ta ma być sporządzana wyłącznie w formie elektronicznej;
• obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie będzie miał zastosowania do transakcji kontrolowanych stanowiących usługi o niskiej wartości dodanej spełniających warunki określone w art. 11f ustawy o CIT (umożliwiające odstąpienie przez organ od oszacowania dochodu lub straty podatnika); 
• wydłużenie terminu na przedłożenie informacji o cenach transferowych do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego (obecnie koniec dziewiątego miesiąca); 
• likwidację oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji cen transferowych, jako odrębnego dokumentu i przeniesienie go, w zmienionej treści, do informacji o cenach transferowych; 
• wydłużenie terminu na przedłożenie, na żądanie organów podatkowych, lokalnej dokumentacji cen transferowych z 7 do 14 dni;
• zmiany w zakresie korekty cen transferowych – dopuszczone będzie posiadanie przez podatnika dokonującego korekty cen transferowych, zamiast oświadczenia podmiotu powiązanego, dowodu księgowego, potwierdzającego dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w takiej samej wysokości co podatnik oraz uchylony zostanie warunek dotyczący potwierdzenia korekty przez podatnika w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta; ponadto korekta nie będzie już możliwa w sytuacji, gdy oba podmioty są polskimi rezydentami. 
• zmiany w regulacji mechanizmu safe harbour polegające na wprowadzeniu zapisów zgodnie z którymi okresem, w którym badany jest warunek możliwości skorzystania z instytucji safe harbour finansowego ma być rok podatkowy, a nie rok obrotowy. Dodatkowo, nowelizacja wprowadza regulacje dot. momentu, na jaki umowa pożyczki (kredytu, obligacji) powinna być zgodna z warunkami safe harbour finansowego w zakresie oprocentowania, to jest warunki te powinny być spełnione każdorazowo w przypadku zmiany umowy pożyczki; 
• dodanie regulacji określającej wartość transakcji kontrolowanych w przypadku umowy spółki niebędącej osobą prawną – wartość ta powinna zostać ustalona w łącznej wartości wkładów wniesionych do takiej spółki; 
• dodanie regulacji, zgodnie z którą lokalna dokumentacja cen transferowych, w przypadku umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub innej umowy o podobnym charakterze powinna zawierać także przyjęte zasady dotyczące praw wspólników lub strony umowy udziału w zysku lub majątku oraz uczestnictwa w stratach; 
• zmiany w zakresie definicji podmiotów powiązanych oraz w zakresie definicji wywierania znaczącego wpływu (dodano, że rozumie się przez to również sytuacje, w których posiada się bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów lub praw do udziałów w stratach spółki). 

Nowelizacja wdraża również szereg zmian dotyczących tworzenia i funkcjonowania podatkowych grup kapitałowych (PGK), w tym między innymi: 

• zmniejszenie przeciętnego kapitału zakładowego jaki przypadać ma na każdą ze spółek do 250 000 PLN (obecny limit 500 000 PLN); 
• dopuszczenie możliwości posiadania udziałów przez spółki zależne w innych spółkach zależnych, wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej (obecnie tylko spółka dominująca może posiadać udziały w innych podmiotach wchodzących w skład PGK), 
• zniesienie warunku rentowności podatkowej grupy kapitałowej (obecnie wymagana rentowność PGK na poziomie 2%), 
• zniesienie wymogu zawarcia umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w formie aktu notarialnego – wystarczająca będzie umowa w formie pisemnej, 
• zmianę zasad rozszerzania PGK po zarejestrowaniu umowy, 
• zmianę zasad zgłaszania przedłużenia okresu funkcjonowania PGK. 

Jednocześnie, nowelizacja reguluje także kwestie rozliczenia strat podatkowych: 

• przez spółkę wchodzącą w skład PGK, w przypadku utraty przez PGK statusu podatnika, gdy strata została poniesiona przed utworzeniem tej grupy, 
• przez PGK, w przypadku gdy strata została poniesiona przed utworzeniem grupy przez spółkę tworzącą tę grupę. 

Nowelizacja ustanawia również nowy reżim opodatkowania spółek holdingowych, który zakłada między innymi:

• zwolnienie z CIT 95% kwoty dywidend otrzymywanych przez spółkę holdingową od spółek zależnych; 
• pełne zwolnienie z CIT zysków ze zbycia udziałów/akcji w spółkach zależnych zbywanych do podmiotów niepowiązanych. 

Powyższe zasady znajdą zastosowanie wyłącznie w przypadku uznania danego podmiotu za tzw. spółkę holdingową. Zgodnie z uchwalonymi przepisami, za spółkę holdingową uznawana będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna, będąca polskim rezydentem podatkowym, która spełnia dodatkowe warunki, to jest:

• posiada, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej; 
• nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową; 
• nie korzysta ze zwolnień podatkowych (działalność strefowa bądź na podstawie decyzji o wsparciu); 
• prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą; 
• udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju: 
  • wymienionym w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych; 
  • wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej; 
  •  z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych. 

Jednocześnie, wskazane powyżej zwolnienie z CIT zysków ze zbycia udziałów/akcji, znajdzie zastosowanie w przypadku gdy podmiot, którego udziały/akcje są zbywane spełnia następujących warunki:

• nie posiada więcej niż 5% udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, 
• nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze, 
• nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową, 
• nie korzysta ze zwolnień podatkowych (działalność strefowa bądź na podstawie decyzji o wsparciu). 

Polski Ład wprowadza także szereg zmian w opodatkowaniu transakcji reorganizacyjnych, w tym w regulacji dotyczącej podatkowego traktowania tzw. transakcji wymiany udziałów. 

Zgodnie z uchwalonymi przepisami art. 12 ust. 4d ustawy CIT, regulujący warunki neutralności podatkowej transakcji, może być stosowany w sytuacji, gdy spółka nabywa udziały (akcje) od tego samego wspólnika w ramach więcej niż jednej transakcji w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie (dotychczas brak było wymogu dotyczącego ilości wspólników). 

Dodatkowo, rozszerzony zostanie katalog warunków, które muszą być spełnione, żeby podatnik mógł skorzystać z preferencji w opodatkowaniu dochodów w związku z wymianą udziałów. Zgodnie z nowelizacją, w ustawie o CIT pojawią się kolejne dwa warunki, to jest:

• wnoszone przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów, 
• wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów. 

Polski Ład wprowadza także istotne zmiany w zakresie przepisów dotyczących opodatkowania połączenia spółek oraz podziału spółek. 

Zmiany te w szczególności mają dotyczyć sposobu ustalania przychodu podatkowego związanego z przeprowadzeniem transakcji połączenia i podziału spółek. W powyższym zakresie znaczącemu skomplikowaniu uległy zasady określania przychodu podlegającego opodatkowaniu, jak również przychodu mogącego korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. 

Neutralność podatkowa połączenia zostanie tu zachowana wyłącznie wówczas gdy:

• udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów lub objęte w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz 
• przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmująca lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. 

Zgodnie z uchwalonymi przepisami, do przychodów zaliczać się będzie ustalona na dzień poprzedzający dzień likwidacji lub wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną wartość rynkowa majątku tej spółki otrzymanego przez jej wspólników w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych, nie wyższą od wartości tych składników - w przypadku likwidacji spółki osobowej lub wystąpienia z takiej spółki, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia majątku lub części majątku przejętego przez wspólnika takiej spółki. Przychód ten będzie zaliczany do źródła przychodów ze źródła zyski kapitałowe.

Zgodnie z treścią przyjętej przez Sejm nowelizacji, spółki nieruchomościowe, to jest podmioty gospodarcze, których głównym źródłem przychodów lub dochodów są posiadane nieruchomości, będą uprawnione do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) w wysokości nie wyższej w danym roku podatkowym niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki. 

Powyższa zmiana może być dotkliwa dla tych podatników, którzy ze względu na klasyfikację księgową nieruchomości, nie dokonują odpisów amortyzacyjnych dla celów rachunkowych.

Uchwalona nowelizacja modyfikuje art. 15c ustawy CIT, regulujący tzw. cienką kapitalizacje, poprzez:

• wprowadzenie nazwy wskaźnika służącego wyliczeniu maksymalnej wysokości kosztów finansowania dłużnego, jakie – w danym roku podatkowym – obciążać mogą wynik podatkowy (dochód/strata) wykazywany przez danego podatnika w związku z prowadzoną przez takiego podatnika działalnością (wskaźnika EBITDA), 
• wprowadzenie algorytmu służącemu wyliczeniu wskaźnika EBITDA, 
• wprowadzenie zapisu wskazującego wprost, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego w limicie wyznaczonym przez wartość 30% uzyskanego w roku podatkowym EBITDA albo skorzystać z bezpiecznej przystani to jest limitu 3 mln PLN. Brak więc będzie podstaw do łączenia obu limitów i stosowania ich jednocześnie. 

Dodatkowo, na podstawie uchwalonych przepisów, wyłączeniu z kosztów uzyskania przychód będą podlegać koszty finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 ustawy CIT uzyskane od podmiotu powiązanego, w części w jakiej zostały one przeznaczone bezpośrednio lub pośrednio na transakcje kapitałowe, w szczególności: nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego, wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia.

Uchwalony przez Sejm Polski Ład modyfikuje również regulacje w zakresie podatku u źródła (WHT). Zmiany te obejmują między innymi: 

• zawężenie zakresu stosowania procedury zwrotu podatku (ang. WHT refund) do przychodów (dochodów) pasywnych wypłacanych na rzecz podmiotów powiązanych, 
• dopuszczenie wydawania opinii o stosowaniu zwolnienia (obniżonej stawki podatku) na podstawie zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, co dotychczas było możliwe wyłącznie odnośnie polskich regulacji WHT, 
• możliwość złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 7a, w terminie wpłaty podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2 mln zł. 

Dalsze zmiany spodziewane są na poziomie Objaśnień dot. podatku u źródła, które są opracowywane obecnie przez Ministerstwo Finansów.

Uchwalona nowelizacja wprowadza zmiany w obecnie obowiązujących regulacjach dotyczących zagranicznych jednostek kontrolowanych (tzw. CFC) polegające na: 

1. rozszerzeniu definicji CFC poprzez dodanie zapisu, zgodnie z którym za CFC uważa się też podmiot, w którym polski podatnik posiada samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub z innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Polski bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w zarządzaniu jednostką. Inni podatnicy to podatnicy, którzy posiadają co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w zarządzaniu jednostką lub 25% prawa do uczestnictwa w zysku spółki, 
2. rozszerzeniu katalogu przychodów pasywnych, w przypadku których, gdy będą one stanowić co najmniej 33% wszystkich przychodów danego podmiotu, podmiot ten będzie uznawany za CFC, o następujące przychody: 
   • ze świadczenia usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz świadczeń o podobnym charakterze, 
   • ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze, 
   • z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,
   • z praw autorskich lub praw własności przemysłowej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi, 
   • ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, 
   • ze sprzedaży towarów lub produktów zakupionych od podmiotów powiązanych lub sprzedawanych na ich rzecz. 
3. rozszerzeniu katalogu podmiotów tworzących CFC poprzez uznanie, że za taką jednostkę uznaje się podmioty, w których przychody pasywne są niższe o co najmniej 30% od sumy wartości posiadanych:
   • udziałów (akcji) w innej spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), praw o podobnym charakterze do tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa, ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa, 
   • wartości nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu, 
   • wartości niematerialnych i prawnych, 
   • należności z tytułów, o których mowa powyżej, wobec podmiotów powiązanych, albo 

- aktywa ruchome, nieruchome, używane na podstawie umowy leasingu oraz wartości niematerialne i prawne stanowią co najmniej 50% wartości jej aktywów.

W uchwalonej przez Sejm nowelizacji przewidziano także rozwiązania mające na celu przeciwdziałanie tzw. szarej strefie. Od 1 stycznia 2021 r. na gruncie podatku CIT zostaną wprowadzone nowe regulacje dotyczące powstania przychodów u podatników w wysokości wartości pracy osoby zatrudnionej nielegalnie, ustalonej za każdy miesiąc, w którym zostało stwierdzone nielegalne zatrudnienie w wysokości równowartości minimalnego wynagrodzenia za pracę. Przychód ten miałby powstawać na dzień stwierdzenia nielegalnego zatrudnienia.

W zakresie regulacji decyzji o wsparciu (w ramach Polskiej Strefy Inwestycji), wprowadzone zmiany obejmują swoim zakresem między innymi:

• wprowadzenie regulacji zgodnie z którą, zwolnieniem podatkowym objęte byłyby wyłącznie dochody osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w DOW i na terenie w niej określonym. 
• zmiany w małej klauzuli poprzez dodanie do katalogu czynności prawnych, których jedynym celem jest uniknięcie opodatkowania, czynności innych niż zawarcie umowy, której efektem jest podejmowanie w sposób sztuczny czynności faktycznych dokonanych przede wszystkim w celu uznania zwolnienia od podatku dochodowego. 

Planowana nowelizacja wprowadza również szereg zmian w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji oraz ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych.

Uchwalony przez Sejm Polski Ład wprowadza także zmiany w regulacjach dotyczących ulgi badawczo-rozwojowej (ulgi B+R). Zmiany w tym obszarze dotyczą między innymi:

• możliwości odliczenia przez podatnika będącego płatnikiem od zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego, potrącanych należności z dochodów (przychodów) osób fizycznych zatrudnionych u podatnika na podstawie umowy o pracę lub umów cywilno-prawnych, z tytułu kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, których podatnik nie odliczył ponieważ poniósł stratę albo wysokość dochodu była niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, 
• zwiększenie kwoty przysługującego odliczenia – wprowadzenie możliwości odliczenia przez podatnika będącego płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowego podatku dochodowego, potrącanych należności z dochodów (przychodów) osób fizycznych zatrudnionych u podatnika na podstawie umowy o pracę lub umów cywilno-prawnych, z tytułu kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, których podatnik nie odliczył ponieważ poniósł stratę albo wysokość dochodu była niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, 
• wprowadzenie możliwości jednoczesnego korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej i ulgi IP Box, w stosunku do tych samych dochodów 

Ulga na robotyzację, zgodnie z założeniami nowelizacji, ma funkcjonować na zasadach ulgi na badania i rozwój. Podatnikowi, prowadzącemu działalność przemysłową (produkcyjną), będzie przysługiwać prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów, które już wcześniej zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowe odliczenie nie będzie mogło przekroczyć 50% wysokości kosztów. 

Za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację uznawane będą między innymi: 

• koszty nabycia fabrycznie nowych: robotów przemysłowych, maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związanych, maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie związanych z robotami przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z robotem przemysłowym, w szczególności czujników, sterowników, przekaźników, zamków bezpieczeństwa, barier fizycznych (ogrodzenia, osłony), czy optoelektronicznych urządzeń ochronnych (kurtyny świetlne, skanery obszarowe), maszyn, urządzeń lub systemów służących do zdalnego zarządzania, diagnozowania, monitorowania, lub serwisowania robotów przemysłowych, w szczególności czujników i kamer, urządzeń do interakcji pomiędzy człowiekiem a maszyną do robotów przemysłowych; 
• koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do poprawnego uruchomienia i przyjęcia do używania robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych, o których mowa powyżej; 
• opłaty kapitałowe, ustalone w umowie leasingu finansowego, dotyczącej robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych , jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność tych środków trwałych. 

Do dodatkowego odliczenia kosztów uzyskania przychodów, o których mowa powyżej, będzie uprawniony wyłącznie podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych. Kwota odliczenia nie będzie mogła przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. 

Dodatkowe odliczenie kosztów uzyskania przychodów, ma znaleźć zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację od początku roku podatkowego, który rozpocznie się w 2022 r., do końca roku podatkowego, który rozpocznie się w 2026 r.

Jak wynika z uzasadnienia do nowelizacji, regulacje dotyczące ulgi konsolidacyjnej mają na celu stworzenie zachęty podatkowej dla podatników pragnących dokonywać ekspansji gospodarczej na rynkach krajowych i zagranicznych, poprzez nabywanie udziałów (akcji) spółek kapitałowych funkcjonujących na tych rynkach. 

Zgodnie z brzmieniem uchwalonych przepisów, podatnik ponoszący tzw. „kwalifikowane wydatki” na nabycie udziałów lub akcji zagranicznej spółki kapitałowej (sp. z o.o. lub akcyjnej), ma być uprawniony do pomniejszenia swojej podstawy opodatkowania o te wydatki w roku ich faktycznego poniesienia. Maksymalna wielkość takiego pomniejszenia nie będzie mogła w roku podatkowym przekroczyć kwoty odpowiadającej wartości 250.000 PLN. 

Za „kwalifikowane” wydatki uznawane będą:

• wydatki na obsługę prawną transakcji nabycia udziałów lub akcji, w tym na ich wycenę (due diligence), 
• podatki bezpośrednio naliczane od tej transakcji, 
• opłaty notarialne, sądowe i skarbowe. 

Do wydatków takich nie będzie zaliczana cena zapłacona przez podatnika za nabywane udziały (akcje) oraz koszty finansowania dłużnego związanego z takim nabyciem.

Możliwość skorzystania z omawianego odliczenia będzie przysługiwać podatnikowi przy spełnieniu następujących warunków: 

1. spółka której udziały (akcje) byłyby przez podatnika nabywane byłaby osobą prawną, mającą siedzibę lub zarząd w państwie z którym Rzeczpospolita Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierającą podstawę prawną do uzyskania przez polski organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego tego innego państwa, 
2. główny przedmiot działalności takiej spółki kapitałowej miałby być tożsamy z przedmiotem działalności podatnika nabywającego jej udziały (akcje) lub działalność takiej spółki mogłaby być racjonalnie uznana za działalność wspierającą działalność podatnika (działalność takiej spółki nie będzie mogła być działalnością finansową). 

Nowelizacja wprowadza także możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania, kwoty stanowiącej 30% kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia takiego produktu na rynek, przy czym wartość odliczenia nie będzie mogła w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z pozarolniczej działalności gospodarczej. 

Zgodnie z przyjętymi przez Sejm regulacjami, przez produkcję próbną nowego produktu rozumieć się będzie etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagającej dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu. Z kolei przez wprowadzenie na rynek nowego produktu mają być rozumiane takie działania, które są podejmowane w celu przygotowania dokumentacji służącej uzyskaniu w odniesieniu do produktu powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo rozwojowych certyfikatów i zezwoleń umożliwiających skierowanie produktu do sprzedaży.

Nowe regulacje mają wprowadzić także katalog kosztów produkcji próbnej nowego produktu, do których będą zaliczać się: 

• cena nabycia lub koszt wytworzenia, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, 
• wydatki na ulepszenie, poniesione w celu dostosowania środka trwałego do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, 
• koszty nabycia materiałów i surowców nabytych wyłącznie w celu produkcji próbnej nowego produktu. 

Z kolei za koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu mają być uznawane koszty:

• badań, ekspertyz, przygotowania dokumentacji niezbędnej do uzyskania certyfikatu, homologacji, znaku CE, znaku bezpieczeństwa, uzyskania lub utrzymania zezwolenia na obrót lub innych obowiązkowych dokumentów lub oznakowań związanych z dopuszczeniem do obrotu lub użytkowania oraz koszty opłat pobieranych w celu ich uzyskania, odnowienia lub przedłużenia; 
• badania cyklu życia produktu; 
• systemu weryfikacji technologii środowiskowych (ETV).